Alessio Cipollone

Sommario:

Introduzione
Quadro Normativo di Riferimento
Soggetti Ammessi al Regime
Condizioni di Accesso e Permanenza
Determinazione Forfetaria del Reddito Imponibile (IRES)
Semplificazioni ai Fini IVA
Adempimenti Contabili e Fiscali
Rapporti con il Lavoro Sportivo e i Compensi
Interazioni con il Codice del Terzo Settore (CTS)
Interazioni con la Riforma dello Sport (D.Lgs. 36/2021)
Casi Pratici ed Esempi Applicativi
Controlli Fiscali e Sanzioni
Checklist Riepilogativa degli Adempimenti
Glossario dei Termini Chiave
Riferimenti Normativi e Bibliografia Essenziale

1. Introduzione al Regime della Legge 398/1991

Il regime fiscale agevolato previsto dalla Legge 16 dicembre 1991, n. 398, rappresenta una delle più significative e durature misure di semplificazione per il mondo associativo italiano, in particolare per le Associazioni Sportive Dilettantistiche (ASD) e, a determinate condizioni, per altre tipologie di enti non profit. Nato con l’intento di alleggerire gli oneri burocratici e contabili per realtà spesso basate sul volontariato e con limitate risorse strutturali, questo regime forfetario ha consentito a migliaia di enti di operare con maggiore agilità, concentrando i propri sforzi sulle finalità istituzionali piuttosto che su complessi adempimenti fiscali.

Scopo e Logica del Regime:

Lo scopo primario della Legge 398/1991 è quello di fornire un quadro normativo che, pur garantendo il rispetto dei principi di trasparenza fiscale, tenga conto della specificità del settore non profit e sportivo dilettantistico. La logica sottostante si basa sulla forfetizzazione sia del reddito imponibile ai fini IRES (Imposta sul Reddito delle Società) sia della detrazione IVA (Imposta sul Valore Aggiunto) per le operazioni commerciali connesse agli scopi istituzionali.

Principali Vantaggi:

I vantaggi derivanti dall’applicazione di questo regime sono molteplici:

Semplificazioni Contabili: Notevole riduzione degli obblighi di tenuta delle scritture contabili rispetto al regime ordinario.
Determinazione Forfetaria del Reddito: L’imponibile IRES viene calcolato applicando un coefficiente di redditività fisso ai proventi commerciali conseguiti, indipendentemente dai costi effettivamente sostenuti.
Semplificazioni IVA: L’IVA sugli acquisti è generalmente indetraibile, ma l’IVA a debito sulle operazioni attive commerciali viene determinata in modo forfetario, con significative semplificazioni nella liquidazione e nel versamento.
Esonero da alcuni adempimenti: Ad esempio, l’esonero dall’emissione di scontrini e ricevute fiscali per determinate operazioni (sebbene permanga l’obbligo di fatturazione per le operazioni rilevanti ai fini IVA verso soggetti passivi d’imposta).

Importanza nel Contesto del Terzo Settore e dello Sport:

Nel corso degli anni, il regime 398/1991 è diventato un punto di riferimento per la gestione fiscale delle ASD e di altre associazioni che svolgono attività commerciali marginali o strumentali al perseguimento delle proprie finalità. Ha favorito la crescita e la diffusione dello sport dilettantistico e di numerose attività culturali e ricreative a forte valenza sociale.

Tuttavia, l’accesso e la permanenza in questo regime sono subordinati al rispetto di stringenti requisiti soggettivi e oggettivi, primo fra tutti il limite massimo dei proventi commerciali annui. Inoltre, le recenti riforme, in particolare il Codice del Terzo Settore (D.Lgs. 117/2017) e la Riforma dello Sport (D.Lgs. 36/2021 e correttivi), hanno introdotto nuovi scenari e regimi fiscali che possono interagire, sovrapporsi o, in alcuni casi, sostituire quello previsto dalla Legge 398/1991, rendendo necessaria un’attenta valutazione da parte degli enti.

Obiettivo della Guida:

Questa guida si propone di analizzare in dettaglio il funzionamento del regime forfetario della Legge 398/1991, esaminandone i presupposti, le modalità applicative, gli adempimenti e le criticità, con un focus particolare sulle implicazioni pratiche per gli enti interessati e sulle interazioni con le normative più recenti. L’obiettivo è fornire uno strumento chiaro e completo per Dottori Commercialisti, consulenti e responsabili di enti non profit che necessitano di comprendere a fondo questo importante strumento fiscale.

2. Quadro Normativo di Riferimento

La disciplina del regime forfetario previsto dalla Legge 398/1991 si inserisce in un contesto normativo più ampio che regola la fiscalità degli enti non commerciali e delle associazioni sportive dilettantistiche. Comprendere questo quadro è fondamentale per una corretta applicazione del regime e per cogliere le interconnessioni con altre disposizioni legislative.

Fonti Normative Primarie:

Legge 16 dicembre 1991, n. 398: “Disposizioni tributarie relative alle associazioni sportive dilettantistiche e altre disposizioni in materia fiscale“. È la fonte istitutiva e principale del regime, che ne definisce l’ambito di applicazione, i meccanismi di determinazione forfetaria delle imposte (IRES e IVA) e le semplificazioni contabili.
- Art. 1: Individua i soggetti beneficiari (principalmente associazioni sportive dilettantistiche) e stabilisce il plafond dei proventi commerciali per l’accesso e la permanenza nel regime.
- Art. 2: Disciplina le modalità di determinazione forfetaria del reddito imponibile ai fini IRES e le aliquote IVA forfetarie.
Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo Unico delle Imposte sui Redditi – TUIR):
- Art. 148: Fondamentale per gli enti di tipo associativo, definisce i criteri per la qualificazione di “ente non commerciale” e stabilisce le condizioni per la “decommercializzazione” di determinati corrispettivi specifici percepiti da soci e tesserati. Il regime 398/91 si applica alla componente commerciale dell’ente.
- Altre disposizioni rilevanti per la determinazione del reddito d’impresa (per la parte eccedente la forfetizzazione o in caso di opzione per il regime ordinario).
Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (Legge IVA):
- Disposizioni generali sull’IVA (operazioni imponibili, non imponibili, esenti, escluse, detrazioni, rivalsa, ecc.) che si applicano per quanto non derogato dalla L. 398/1991.
- L’art. 74, comma sesto, del DPR 633/72, è stato per lungo tempo il riferimento per la forfetizzazione IVA di alcune categorie di enti, ma la L. 398/91 ha introdotto un regime specifico per i soggetti da essa contemplati.
Legge 27 dicembre 2002, n. 289 (Legge Finanziaria 2003):
- Art. 90: Contiene disposizioni di particolare rilevanza per le associazioni e società sportive dilettantistiche, inclusi requisiti statutari per beneficiare delle agevolazioni fiscali (tra cui l’applicazione della L. 398/1991) e la previsione di un regime agevolato per i compensi sportivi dilettantistici.
Decreto Legge 22 giugno 2012, n. 83 (Decreto Sviluppo), convertito con modificazioni dalla Legge 7 agosto 2012, n. 134:
- Art. 61, comma 3: Ha esteso l’applicazione del regime della L. 398/1991 alle associazioni senza fini di lucro e alle pro loco, a condizione che optino espressamente per tale regime e rispettino il plafond di proventi commerciali.
Decreto Legislativo 3 luglio 2017, n. 117 (Codice del Terzo Settore – CTS):
- Introduce una riforma organica del Terzo Settore, prevedendo un regime fiscale specifico per gli Enti del Terzo Settore (ETS), incluse le imprese sociali. Questo regime, una volta pienamente operativo (subordinato all’autorizzazione della Commissione Europea), potrebbe interagire o sostituire il regime 398/1991 per gli enti che acquisiscono la qualifica di ETS. Il CTS prevede disposizioni transitorie e di coordinamento.
- Art. 86 e seguenti: Disciplinano il regime fiscale degli ETS.
Decreto Legislativo 28 febbraio 2021, n. 36 (Riforma dello Sport):
- Riordina la materia degli enti sportivi dilettantistici e del lavoro sportivo. Introduce il Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche (RASD) e modifica alcuni aspetti fiscali. È fondamentale per comprendere l’attuale inquadramento delle ASD e SSD e le condizioni per l’applicazione del regime 398/1991 nel contesto sportivo riformato.
- Prevede un coordinamento con il CTS per gli enti sportivi dilettantistici che sono anche ETS.

Prassi Amministrativa (Circolari e Risoluzioni dell’Agenzia delle Entrate):

L’Agenzia delle Entrate ha fornito numerosi chiarimenti interpretativi sull’applicazione della Legge 398/1991 attraverso circolari e risoluzioni. Questi documenti sono essenziali per comprendere l’orientamento dell’amministrazione finanziaria su questioni specifiche. Tra le più rilevanti (da verificare sempre l’attualità rispetto a interventi successivi):

Circolare Ministero delle Finanze n. 1/E del 19 gennaio 1992: Primi chiarimenti sulla Legge 398/1991.
Circolare Agenzia delle Entrate n. 21/E del 22 aprile 2003: Chiarimenti sull’art. 90 della L. 289/2002 e sul regime 398/91 per le ASD.
Circolare Agenzia delle Entrate n. 18/E del 1° agosto 2018: Importante documento di prassi che riassume e coordina vari aspetti della fiscalità degli enti associativi, incluse le ASD/SSD in regime 398/1991, con particolare attenzione alla distinzione tra attività istituzionali e commerciali.

Giurisprudenza:

Le sentenze della Corte di Cassazione e delle Commissioni Tributarie di merito forniscono interpretazioni rilevanti su casi controversi, contribuendo a delineare l’ambito applicativo e i limiti del regime.

Avvertenza:

Il quadro normativo è complesso e in continua evoluzione. È indispensabile fare riferimento ai testi legislativi aggiornati e alla prassi più recente. La consulenza di un professionista esperto è cruciale per navigare correttamente questa materia.

3. Soggetti Ammessi al Regime della Legge 398/1991

L’individuazione dei soggetti che possono beneficiare del regime fiscale agevolato previsto dalla Legge 398/1991 è un passaggio cruciale per la corretta applicazione della normativa. Inizialmente concepito per le associazioni sportive dilettantistiche, l’ambito soggettivo è stato progressivamente ampliato, sebbene con specifiche condizioni.

A. Associazioni Sportive Dilettantistiche (ASD) e Società Sportive Dilettantistiche (SSD) senza fini di lucro:

Costituiscono il nucleo originario e principale dei destinatari del regime.

Associazioni Sportive Dilettantistiche (ASD):
- Devono essere enti non commerciali ai sensi dell’art. 148 del TUIR.
- Devono essere affiliate a Federazioni Sportive Nazionali (FSN), Discipline Sportive Associate (DSA) o Enti di Promozione Sportiva (EPS) riconosciuti dal CONI (ora anche dal Dipartimento per lo Sport, in base alla Riforma dello Sport e all’iscrizione al RASD).
- Devono rispettare i requisiti statutari previsti dall’art. 90 della Legge 289/2002 (es. democraticità, gratuità delle cariche, devoluzione del patrimonio, ecc.).
- L’iscrizione al Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche (RASD), istituito dal D.Lgs. 36/2021, è condizione necessaria per il riconoscimento ai fini sportivi e per l’accesso alle agevolazioni fiscali, inclusa la L. 398/1991.
Società Sportive Dilettantistiche (SSD) senza fini di lucro:
- Possono essere costituite nella forma di società di capitali (S.r.l. o S.p.A.) o cooperative.
- Devono prevedere statutariamente l’assenza di scopo di lucro e l’obbligo di reinvestire gli utili nell’attività sportiva.
- Devono essere riconosciute ai fini sportivi e iscritte al RASD.
- Anche per le SSD, il rispetto dei requisiti statutari e l’assenza di distribuzione, anche indiretta, di utili sono fondamentali.

B. Associazioni senza Fini di Lucro (diverse dalle ASD):

L’art. 61, comma 3, del D.L. 83/2012, convertito dalla L. 134/2012, ha esteso la possibilità di optare per il regime della L. 398/1991 anche alle “associazioni senza fini di lucro” in genere, a condizione che:

Optino espressamente per tale regime (l’opzione è vincolante per almeno un triennio).
Rispettino il plafond dei proventi commerciali previsto dalla L. 398/1991 (attualmente 400.000 euro annui).
Siano enti non commerciali ai sensi del TUIR.

Questa estensione ha aperto le porte del regime a una vasta platea di associazioni culturali, ricreative, di promozione sociale (prima dell’entrata a regime del CTS), ecc., che svolgono attività commerciali connesse agli scopi istituzionali.

C. Pro Loco:

Analogamente alle associazioni senza fini di lucro, anche le Pro Loco possono optare per il regime della L. 398/1991, sempre nel rispetto delle condizioni di opzione e del limite dei proventi commerciali (art. 61, comma 3, D.L. 83/2012).

D. Altre Categorie Specifiche (storicamente o per interpretazioni estensive):

In passato, la norma faceva riferimento anche ad “associazioni bandistiche e cori amatoriali, filodrammatiche, di musica e danza popolare”. Con l’estensione operata dal D.L. 83/2012, queste categorie rientrano più ampiamente nel concetto di “associazioni senza fini di lucro” che possono optare per il regime.

Soggetti Esclusi:

Sono generalmente esclusi dal regime 398/1991:

Enti commerciali (società di capitali con scopo di lucro, imprese individuali, ecc.), anche se operano nel settore sportivo (es. palestre commerciali non costituite come SSD senza fini di lucro).
Enti non commerciali che non rientrano nelle categorie sopra indicate o che non esercitano l’opzione (se richiesta).
Enti che superano il plafond dei proventi commerciali.
Enti del Terzo Settore (ETS) non sportivi dilettantistici, una volta che il regime fiscale del CTS sarà pienamente operativo, dovranno applicare il regime fiscale previsto dagli artt. 79 e seguenti del CTS, a meno di specifiche disposizioni di coordinamento. Per gli ETS sportivi dilettantistici, il coordinamento tra L. 398/91, Riforma dello Sport e CTS è particolarmente complesso e richiede attenta valutazione.

Importanza della Qualifica e dei Requisiti Formali:

Per l’applicazione del regime 398/1991, è fondamentale che l’ente possieda la corretta qualifica giuridica e rispetti tutti i requisiti formali e sostanziali previsti dalla normativa (statuto conforme, iscrizione a registri specifici come il RASD, assenza di scopo di lucro, ecc.). La perdita di tali requisiti può comportare la decadenza dal regime agevolato con conseguenze fiscali significative.

Opzione per il Regime:

Per le ASD e SSD, l’applicazione del regime 398/1991 è considerata il loro “regime naturale” se ne rispettano i presupposti, non richiedendo un’opzione formale esplicita tramite dichiarazione IVA, ma un comportamento concludente (applicazione delle regole del regime). Tuttavia, è prassi consolidata comunicare l’opzione nella prima dichiarazione IVA utile o nel modello EAS (ove pertinente).
Per le associazioni senza fini di lucro diverse dalle ASD e per le Pro Loco, l’opzione per il regime 398/1991 deve essere espressa e comunicata secondo le modalità previste per le opzioni dei regimi contabili e fiscali (generalmente, quadro VO della dichiarazione IVA).

La scelta del regime fiscale è una decisione strategica che deve essere ponderata attentamente, considerando le specificità dell’ente e le possibili alternative.

4. Condizioni di Accesso e Permanenza nel Regime (Plafond dei Proventi Commerciali)

L’accesso e, soprattutto, la permanenza nel regime fiscale agevolato della Legge 398/1991 sono strettamente legati al rispetto di una condizione oggettiva fondamentale: il limite massimo dei proventi di natura commerciale conseguiti dall’ente nel corso dell’anno solare (o del periodo d’imposta, se non coincidente).

A. Il Plafond dei Proventi Commerciali:

Limite Attuale: La soglia massima dei proventi commerciali per poter beneficiare del regime 398/1991 è fissata, a partire dal 1° gennaio 2003 (art. 90, comma 2, L. 289/2002), in 400.000 euro annui.
- In precedenza, il limite era di 250.000 euro (originariamente 500 milioni di lire).
Natura dei Proventi da Considerare: Ai fini del calcolo del plafond, rilevano esclusivamente i proventi che hanno natura commerciale ai sensi delle imposte sui redditi (TUIR) e dell’IVA. Sono quindi esclusi:
- Proventi istituzionali o decommercializzati: Quote associative, contributi liberali, corrispettivi specifici decommercializzati ai sensi dell’art. 148 del TUIR (es. quote per la partecipazione ad attività sportive da parte di soci/tesserati di ASD, a determinate condizioni).
- Contributi pubblici non aventi natura sinallagmatica (cioè non costituenti corrispettivo per una prestazione specifica di natura commerciale).
- Proventi derivanti da raccolte pubbliche di fondi effettuate occasionalmente, nel rispetto dei limiti e delle condizioni previste dalla normativa (es. art. 20 DPR 600/73 e, per gli ETS, art. 79, c. 4, lett. a) del CTS).
- Proventi finanziari (interessi attivi, dividendi) se non derivanti da attività commerciale abituale.
Esempi di Proventi Commerciali Rilevanti per il Plafond:
- Sponsorizzazioni da parte di imprese.
- Pubblicità (es. cartellonistica, pubblicità su divise, siti web, ecc.).
- Cessione di beni o prestazioni di servizi a terzi non soci/tesserati (o a soci/tesserati ma non rientranti nelle attività istituzionali decommercializzate).
- Gestione di bar o punti di ristoro aperti al pubblico o con modalità che configurano attività commerciale.
- Vendita di merchandising (abbigliamento, gadget, ecc.).
- Organizzazione di eventi a pagamento aperti al pubblico con carattere commerciale.
- Affitto di spazi o attrezzature a terzi.
Periodo di Riferimento: Il plafond va verificato con riferimento all’anno solare precedente per l’accesso al regime nell’anno in corso. Per la permanenza, si considera il volume dei proventi commerciali conseguiti nell’anno solare in corso.
- Esempio: Per applicare il regime 398/91 nel 2024, l’ente non deve aver superato i 400.000 euro di proventi commerciali nel 2023. Durante il 2024, se supera tale soglia, uscirà dal regime.

B. Modalità di Calcolo e Verifica del Plafond:

Criterio di Cassa o Competenza: La prassi amministrativa (es. Circolare n. 18/E/2018) ha chiarito che, ai fini del calcolo del plafond dei proventi commerciali per la L. 398/1991, si deve fare riferimento al principio di cassa (proventi effettivamente incassati nell’anno solare), in linea con le semplificazioni del regime. Tuttavia, per le SSD costituite come società di capitali, che redigono il bilancio secondo il principio di competenza, la questione può presentare aspetti di coordinamento.
Monitoraggio Costante: È fondamentale che l’ente monitori costantemente nel corso dell’anno l’andamento dei propri proventi commerciali per evitare superamenti imprevisti del plafond.
Documentazione: È necessario conservare idonea documentazione (fatture emesse, contratti, registri IVA, ecc.) per comprovare l’ammontare dei proventi commerciali e la corretta applicazione del regime.

C. Conseguenze del Superamento del Plafond:

Fuoriuscita dal Regime: Il superamento del limite di 400.000 euro di proventi commerciali comporta la fuoriuscita automatica dal regime agevolato della Legge 398/1991.
Decorrenza della Fuoriuscita: La fuoriuscita dal regime opera dal mese successivo a quello in cui il limite è stato superato (art. 1, comma 2, L. 398/1991).
- Esempio: Se il limite viene superato a settembre, l’ente applicherà il regime 398/91 fino al 30 settembre e passerà al regime fiscale ordinario (o altro regime applicabile) dal 1° ottobre.
Passaggio al Regime Ordinario (o Altro Regime): L’ente dovrà applicare le regole ordinarie ai fini IRES e IVA (o, se ne ricorrono i presupposti, optare per altri regimi agevolati, se compatibili, come il regime forfetario per gli ETS previsto dal CTS, una volta operativo).
- Questo comporta l’obbligo di tenere la contabilità ordinaria, effettuare le liquidazioni IVA secondo le regole generali, determinare l’IRES analiticamente, ecc.
Implicazioni Contabili e Adempimenti: Il passaggio al regime ordinario comporta un aggravio significativo degli adempimenti contabili e fiscali.
Impossibilità di Rientro Immediato: Una volta superato il plafond e fuoriusciti dal regime, l’ente non potrà rientrarvi nell’anno successivo se i proventi commerciali dell’anno di superamento eccedono il limite, anche se nell’anno successivo si prevede di rimanere sotto soglia. Si dovrà attendere un anno con proventi commerciali inferiori al plafond per poter riaccedere al regime 398/91.

D. Accesso al Regime per Nuovi Enti:

Gli enti di nuova costituzione possono accedere al regime 398/1991 fin dal primo anno di attività, a condizione che prevedano di non superare il limite dei proventi commerciali (ragguagliato ad anno, se il primo periodo d’imposta è inferiore a 365 giorni).

E. Opzione per il Regime Ordinario:

Anche se in possesso dei requisiti per avvalersi del regime 398/1991, l’ente può sempre optare per l’applicazione del regime fiscale ordinario. L’opzione è vincolante per almeno un triennio e va comunicata secondo le modalità previste (generalmente, quadro VO della dichiarazione IVA). Questa scelta può essere conveniente in casi particolari, ad esempio se l’ente sostiene costi elevati che renderebbero più vantaggiosa la determinazione analitica del reddito e la detrazione analitica dell’IVA.

Il rispetto del plafond dei proventi commerciali è quindi una pietra angolare del regime 398/1991, la cui attenta gestione è indispensabile per beneficiare delle relative semplificazioni e agevolazioni.

5. Determinazione Forfetaria del Reddito Imponibile (IRES)

Uno degli aspetti più caratteristici e vantaggiosi del regime previsto dalla Legge 398/1991 è la determinazione forfetaria del reddito imponibile ai fini dell’Imposta sul Reddito delle Società (IRES). Questo meccanismo semplifica notevolmente il calcolo dell’imposta dovuta, discostandosi dalla determinazione analitica (costi e ricavi) tipica del regime ordinario.

A. Principio di Forfetizzazione del Reddito:

Base di Calcolo: Il reddito imponibile IRES non è determinato dalla differenza tra ricavi e costi commerciali, bensì applicando un coefficiente di redditività fisso all’ammontare dei proventi che hanno natura commerciale conseguiti nel periodo d’imposta.
Irrilevanza dei Costi Specifici: Ai fini della determinazione forfetaria, i costi specificamente afferenti ai proventi commerciali (es. costi per l’acquisto di beni destinati alla vendita, costi per la realizzazione di servizi pubblicitari, ecc.) sono irrilevanti. Il coefficiente di redditività li assorbe in maniera, appunto, forfetaria.
Proventi Commerciali Considerati: Sono gli stessi proventi commerciali che rilevano ai fini del calcolo del plafond di 400.000 euro (sponsorizzazioni, pubblicità, vendita di beni e servizi a terzi, ecc.).

B. Coefficiente di Redditività:

Il coefficiente di redditività da applicare ai proventi commerciali per determinare il reddito imponibile IRES è pari al 3%.

Formula: Reddito Imponibile IRES = Proventi Commerciali Annui * 3%

C. Aliquota IRES:

Sul reddito imponibile così determinato, si applica l’aliquota ordinaria IRES, attualmente pari al 24% (art. 77 TUIR).

Formula: IRES Dovuta = Reddito Imponibile IRES * 24%

D. Esempio di Calcolo:

Si supponga che un’ASD in regime 398/1991 abbia conseguito nell’anno proventi commerciali per 50.000 euro.

Reddito Imponibile IRES: 50.000 euro * 3% = 1.500 euro
IRES Dovuta: 1.500 euro * 24% = 360 euro

In questo esempio, a fronte di 50.000 euro di proventi commerciali, l’IRES dovuta sarebbe di soli 360 euro, indipendentemente dai costi effettivamente sostenuti per generare quei proventi.

E. Proventi Esclusi dalla Base Imponibile Forfetaria:

Come già accennato per il calcolo del plafond, sono esclusi dalla base di calcolo del reddito forfetario:

Proventi Istituzionali/Decommercializzati: Quote associative, liberalità, corrispettivi specifici decommercializzati ai sensi dell’art. 148 TUIR.
Plusvalenze Patrimoniali: Le plusvalenze derivanti dalla cessione di beni patrimoniali (es. immobili, attrezzature sportive di valore significativo) non rientrano nel calcolo forfetario ma sono tassate separatamente secondo le regole ordinarie (art. 1, comma 3, L. 398/1991). Questo è un punto di attenzione cruciale: la L. 398/91 forfetizza il reddito derivante dall’attività commerciale tipica, non le plusvalenze straordinarie.
- La tassazione delle plusvalenze avviene applicando le norme del TUIR (art. 86 e seguenti per i soggetti IRES), con la possibilità di rateizzazione in alcuni casi.
Contributi Pubblici non Sinallagmatici.
Proventi da Raccolte Fondi Occasionali (nei limiti di legge).

F. Perdite Fiscali:

Nel regime 398/1991, data la determinazione forfetaria del reddito, non è possibile generare e riportare perdite fiscali derivanti dall’attività commerciale soggetta a forfetizzazione. Il coefficiente del 3% implica sempre un reddito imponibile positivo se vi sono proventi commerciali. Le eventuali perdite derivanti da attività tassate analiticamente (es. plusvalenze che si rivelano minusvalenze) seguono le regole ordinarie.

G. Acconti IRES:

Anche gli enti in regime 398/1991 sono tenuti al versamento degli acconti IRES, calcolati secondo le regole generali (metodo storico o previsionale), basandosi sull’imposta dovuta per il periodo precedente (determinata forfetariamente).

H. Obblighi Dichiarativi:

Il reddito imponibile determinato forfetariamente e l’IRES dovuta devono essere indicati nel Modello Redditi Enti Non Commerciali (ENC), negli appositi quadri dedicati ai soggetti che applicano il regime della L. 398/1991.

I. Vantaggi della Forfetizzazione IRES:

Semplicità di calcolo.
Carico fiscale potenzialmente molto basso sull’attività commerciale, specialmente se i margini di redditività effettiva dell’ente sono superiori al 3%.
Minore necessità di documentare analiticamente i costi afferenti all’attività commerciale ai fini della determinazione del reddito (fermo restando l’obbligo di conservazione documentale per altri fini, es. IVA, tracciabilità, ecc.).

La determinazione forfetaria del reddito IRES è quindi un pilastro del regime agevolativo, ma è importante ricordare che non copre tutte le tipologie di proventi (es. plusvalenze) e richiede comunque una corretta qualificazione dei proventi come commerciali o istituzionali.

6. Semplificazioni ai Fini IVA nel Regime della Legge 398/1991

Oltre alla determinazione forfetaria del reddito imponibile ai fini IRES, il regime della Legge 398/1991 prevede significative semplificazioni anche ai fini dell’Imposta sul Valore Aggiunto (IVA). Queste agevolazioni mirano a ridurre gli oneri per gli enti che operano prevalentemente in ambito non commerciale ma che realizzano proventi commerciali accessori.

A. Principio di Forfetizzazione dell’IVA a Debito e Indetraibilità dell’IVA sugli Acquisti:

Il meccanismo IVA nel regime 398/1991 si basa su due pilastri fondamentali:

Indetraibilità dell’IVA sugli Acquisti: L’IVA assolta sugli acquisti di beni e servizi (sia quelli afferenti all’attività commerciale che quelli promiscui o istituzionali) è generalmente indetraibile (art. 1, comma 4, L. 398/1991). Questo significa che l’ente non può recuperare l’IVA pagata ai propri fornitori.
- Questa indetraibilità è una contropartita della forfetizzazione dell’IVA a debito.
Determinazione Forfetaria dell’IVA a Debito: L’IVA da versare sulle operazioni attive commerciali non viene calcolata analiticamente (IVA sulle vendite meno IVA detraibile sugli acquisti), ma è determinata applicando una percentuale di forfetizzazione all’IVA incassata sulle operazioni imponibili.
- L’art. 74, comma 5, del DPR 633/72 (richiamato implicitamente per la logica di forfetizzazione, sebbene la L. 398/91 sia norma speciale) stabilisce diverse percentuali di detrazione forfetaria a seconda del tipo di operazione. Tuttavia, per il regime 398/1991, la prassi e la norma hanno consolidato specifiche modalità.
- Per la generalità dei proventi commerciali (es. sponsorizzazioni, pubblicità, cessioni di beni e servizi diversi da quelli specificamente individuati), l’IVA a debito è pari al 50% dell’IVA esposta in fattura (o comunque incassata) relativa alle operazioni imponibili.
  - Esempio: Se un’ASD incassa una fattura per sponsorizzazione di 1.000 euro + IVA 22% (220 euro), l’IVA da versare sarà 220 euro * 50% = 110 euro.
- Per le operazioni di cessione o concessione di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica, l’IVA dovuta è pari a 1/3 (un terzo) dell’IVA relativa alle operazioni imponibili.

B. Operazioni Escluse dalla Forfetizzazione IVA:

Non tutte le operazioni rientrano nella forfetizzazione IVA. Ad esempio:

Operazioni esenti IVA o non imponibili IVA: Per queste operazioni, non si applica la forfetizzazione, ma si seguono le regole ordinarie (es. non si applica IVA, ma possono influenzare il pro-rata di detraibilità se l’ente fosse in regime ordinario).
Operazioni intracomunitarie o con l’estero: Richiedono un’analisi specifica e l’applicazione delle normative IVA dedicate (es. reverse charge, modelli Intrastat se dovuti).

C. Adempimenti IVA Semplificati:

Esonero dalla Registrazione delle Fatture di Acquisto: Gli enti in regime 398/1991 sono esonerati dalla registrazione delle fatture di acquisto ai fini IVA, data l’indetraibilità generalizzata dell’imposta.
Obbligo di Numerazione e Conservazione delle Fatture di Acquisto: Nonostante l’esonero dalla registrazione, le fatture di acquisto devono essere numerate progressivamente per anno solare e conservate ai sensi dell’art. 39 DPR 633/72.
Obbligo di Fatturazione delle Operazioni Attive Commerciali: Per le operazioni commerciali rilevanti ai fini IVA (es. sponsorizzazioni, pubblicità verso soggetti passivi d’imposta), l’ente deve emettere regolare fattura, indicando l’IVA.
Registro IVA Minori (o Registro dei Corrispettivi): È necessario istituire e tenere un apposito registro (spesso chiamato “Registro IVA Minori” o “Registro dei Corrispettivi per Enti in Regime 398/91”, conforme al D.M. 11/02/1997) dove annotare, entro il giorno 15 del mese successivo, l’ammontare globale dei corrispettivi e delle fatture relative alle operazioni imponibili effettuate in ciascun mese, distinguendo l’imponibile dall’IVA. Su questo registro si annoterà anche l’IVA versata.
Liquidazione e Versamento dell’IVA:
- La liquidazione dell’IVA a debito (calcolata forfetariamente) è trimestrale.
- Il versamento deve essere effettuato entro il giorno 16 del secondo mese successivo a ciascun trimestre solare (16 maggio, 16 agosto, 16 novembre, 16 febbraio dell’anno successivo).
- Non è dovuta la maggiorazione dell’1% a titolo di interessi per le liquidazioni trimestrali (a differenza dei contribuenti trimestrali “per opzione” in regime ordinario).
Dichiarazione IVA Annuale: Gli enti in regime 398/1991 sono generalmente esonerati dalla presentazione della dichiarazione IVA annuale, a condizione che abbiano realizzato esclusivamente operazioni attive rientranti nel regime forfetario e non abbiano effettuato acquisti intracomunitari o altre operazioni che richiedono la presentazione della dichiarazione per finalità di monitoraggio o adempimenti specifici.
- Tuttavia, la dichiarazione IVA va presentata se, ad esempio, si effettuano acquisti intracomunitari oltre una certa soglia, o operazioni con l’estero che lo richiedono, o se si esce dal regime in corso d’anno.
Comunicazione Liquidazioni Periodiche IVA (LIPE): Anche gli enti in regime 398/1991 sono tenuti all’invio telematico trimestrale della Comunicazione delle Liquidazioni Periodiche IVA (LIPE), a meno di esoneri specifici (es. se non ci sono operazioni attive nel trimestre e quindi IVA a debito zero).

D. Vantaggi e Svantaggi della Forfetizzazione IVA:

Vantaggi:
- Notevole semplificazione nella gestione dell’IVA.
- Riduzione degli adempimenti (registrazioni, liquidazioni analitiche).
- Potenziale risparmio d’imposta se l’IVA detraibile analiticamente fosse inferiore all’abbattimento forfetario.
Svantaggi:
- L’indetraibilità dell’IVA sugli acquisti può rappresentare un costo significativo, specialmente per enti che sostengono ingenti spese per beni e servizi soggetti a IVA (es. acquisto di attrezzature costose, lavori di ristrutturazione).
- In caso di prevalenza di operazioni attive esenti o non imponibili, il beneficio della forfetizzazione si riduce o annulla, mentre permane il costo dell’IVA indetraibile sugli acquisti.

E. Opzione per l’Applicazione dell’IVA nei Modi Ordinari:

È possibile per gli enti in regime 398/1991 optare per l’applicazione dell’IVA e del reddito nei modi ordinari (separatamente per il settore commerciale). Questa opzione, vincolante per almeno un triennio (o per l’intero periodo di vigenza del regime 398/91 se l’opzione è contestuale all’ingresso), può essere conveniente se l’IVA sugli acquisti detraibile analiticamente è superiore all’abbattimento forfetario e se i costi commerciali sono elevati.

La gestione dell’IVA nel regime 398/1991, pur semplificata, richiede attenzione per la corretta applicazione delle percentuali di forfetizzazione, per la tenuta del registro dei corrispettivi e per i versamenti trimestrali.

7. Adempimenti Contabili e Fiscali nel Regime della Legge 398/1991

Nonostante le significative semplificazioni, il regime della Legge 398/1991 comporta comunque una serie di adempimenti contabili e fiscali che gli enti devono osservare scrupolosamente per mantenere i benefici e non incorrere in sanzioni. La corretta gestione di tali adempimenti è cruciale.

A. Adempimenti Contabili:

Conservazione delle Fatture di Acquisto Numerate Progressivamente: Come già menzionato, le fatture di acquisto, pur essendo l’IVA indetraibile e non essendoci obbligo di registrazione ai fini IVA, devono essere conservate e numerate progressivamente per anno solare (art. 2, L. 398/1991).
Tenuta del Registro dei Corrispettivi (o “Registro IVA Minori”): Ai sensi del D.M. 11/02/1997, è obbligatorio tenere un registro dove annotare, entro il giorno 15 del mese successivo, l’ammontare globale dei corrispettivi e delle fatture relative alle operazioni imponibili effettuate in ciascun mese, distinguendo imponibile e IVA. Su tale registro si annota anche l’IVA versata trimestralmente. Questo registro è fondamentale per:
- Monitorare il plafond dei proventi commerciali.
- Calcolare l’IVA da versare.
- Determinare la base imponibile per il calcolo forfetario dell’IRES.
Emissione e Conservazione delle Fatture Attive: Per tutte le operazioni commerciali rilevanti ai fini IVA (es. sponsorizzazioni, pubblicità verso soggetti passivi d’imposta, ecc.), l’ente deve emettere regolare fattura (elettronica, se previsto dalla normativa generale).
Rendicontazione Economico-Finanziaria Annuale: Anche se non obbligati alla tenuta di una contabilità ordinaria complessa ai fini fiscali per l’attività commerciale in regime 398/91, gli enti (specialmente ASD e associazioni) devono redigere annualmente un rendiconto economico-finanziario (o bilancio) secondo le disposizioni statutarie e civilistiche (art. 148 TUIR, art. 90 L. 289/2002, e per gli ETS, art. 13 CTS). Questo documento è essenziale per:
- Trasparenza verso i soci e terzi.
- Verifica della gestione economica complessiva (istituzionale e commerciale).
- Approvazione da parte dell’assemblea dei soci.
- Dimostrazione dell’assenza di scopo di lucro e della corretta destinazione degli avanzi di gestione.
Libri Sociali Obbligatori: Le associazioni devono tenere i libri sociali previsti dal codice civile e dalle normative specifiche (es. libro soci, libro verbali assemblee, libro verbali consiglio direttivo).
Tracciabilità dei Flussi Finanziari: È obbligatorio utilizzare strumenti di pagamento tracciabili (bonifici, assegni non trasferibili, carte di credito/debito) per incassi e pagamenti di importo superiore a una certa soglia (attualmente 1.000 euro, ma da verificare eventuali modifiche normative) per le ASD e SSD (art. 25, comma 5, L. 133/1999).

B. Adempimenti Fiscali (Imposte Dirette – IRES):

Calcolo Forfetario del Reddito Imponibile: Come visto, il reddito imponibile IRES è il 3% dei proventi commerciali.
Tassazione Separata delle Plusvalenze: Le plusvalenze patrimoniali sono tassate analiticamente.
Versamento dell’IRES: L’IRES dovuta (calcolata applicando l’aliquota del 24% sul reddito forfetario e sulle eventuali plusvalenze) deve essere versata nei termini ordinari (saldo e acconti).
Dichiarazione dei Redditi (Modello Redditi ENC): Gli enti devono presentare annualmente la dichiarazione dei redditi, utilizzando il Modello Redditi Enti Non Commerciali. In questo modello andranno indicati:
- I proventi commerciali e il reddito forfetario nel quadro dedicato (generalmente quadro RG o RF, a seconda della natura dell’ente e delle istruzioni ministeriali).
- Eventuali plusvalenze tassate analiticamente.
- Altri redditi (es. redditi fondiari, di capitale) se presenti.
- L’IRES dovuta e versata.
Modello EAS (Enti Associativi): Le associazioni di promozione sociale, le organizzazioni di volontariato, le ONLUS (fino alla piena operatività del RUNTS) e altre associazioni che beneficiano di determinate agevolazioni fiscali (tra cui la decommercializzazione dei corrispettivi ex art. 148 TUIR) devono presentare il Modello EAS per comunicare dati e notizie fiscalmente rilevanti. La presentazione è generalmente richiesta all’atto della costituzione e in caso di variazioni significative. Le ASD e SSD sono generalmente esonerate se già riconosciute dal CONI/RASD e se non svolgono attività diverse da quelle istituzionali e commerciali marginali.

C. Adempimenti Fiscali (IVA):

Liquidazione e Versamento Trimestrale dell’IVA: Calcolo forfetario dell’IVA a debito (50% o 1/3 dell’IVA sulle operazioni attive) e versamento entro il 16 del secondo mese successivo al trimestre.
Comunicazione Liquidazioni Periodiche IVA (LIPE): Invio telematico trimestrale, salvo esoneri.
Dichiarazione IVA Annuale: Generalmente esonerati, salvo casi specifici (es. acquisti intracomunitari rilevanti, uscita dal regime in corso d’anno).
Esterometro (Comunicazione delle Operazioni Transfrontaliere): Se si effettuano operazioni con soggetti non stabiliti in Italia, potrebbe essere necessario adempiere a questo obbligo (secondo le regole generali).

D. Altri Adempimenti:

IRAP (Imposta Regionale sulle Attività Produttive): Gli enti non commerciali sono soggetti passivi IRAP solo se esercitano attività commerciale in via abituale. Se l’attività commerciale è marginale e rientra nel regime 398/91, spesso l’IRAP non è dovuta o è dovuta solo su base retributiva (se ci sono dipendenti). La questione richiede un’analisi specifica caso per caso, anche alla luce delle modifiche normative sull’IRAP.
IMU/TARI: Soggezione alle imposte locali sugli immobili secondo le regole generali, con possibili esenzioni o agevolazioni per gli enti non commerciali che svolgono attività meritevoli (es. esenzione IMU per immobili destinati esclusivamente ad attività non commerciali, se rispettati i requisiti).
Adempimenti relativi a Compensi Sportivi/Lavoro: Se si erogano compensi a sportivi dilettanti, collaboratori, o si ha personale dipendente, occorre rispettare la normativa sul lavoro sportivo (D.Lgs. 36/2021) o sul lavoro ordinario, con i relativi adempimenti (es. comunicazioni obbligatorie, UNIEMENS, CU, Mod. 770, ecc.).
Iscrizione al RASD (per ASD/SSD): Obbligatoria per il riconoscimento sportivo e l’accesso alle agevolazioni.
Iscrizione al RUNTS (per ETS): Se l’ente intende qualificarsi come Ente del Terzo Settore.

Checklist Riepilogativa (non esaustiva):

Tenuta registro corrispettivi L. 398/91.
Numerazione e conservazione fatture acquisto.
Emissione fatture attive (elettroniche se obbligatorio).
Redazione rendiconto annuale.
Tenuta libri sociali.
Versamenti trimestrali IVA.
Invio LIPE.
Versamenti saldo e acconti IRES.
Presentazione Modello Redditi ENC.
Eventuale Modello EAS.
Eventuale Dichiarazione IVA.
Adempimenti lavoro/compensi sportivi.
Rispetto tracciabilità pagamenti.

La diligenza nell’assolvimento di questi adempimenti è fondamentale per evitare contestazioni da parte dell’Amministrazione Finanziaria e per garantire una gestione trasparente e regolare dell’ente.

8. Rapporti con il Lavoro Sportivo e i Compensi nel Regime della Legge 398/1991

La gestione dei compensi erogati a sportivi dilettanti, tecnici, istruttori e collaboratori rappresenta un aspetto di grande rilevanza per gli enti che operano in regime 398/1991, specialmente per le Associazioni e Società Sportive Dilettantistiche (ASD/SSD). La normativa sul lavoro sportivo è stata profondamente riformata dal Decreto Legislativo 28 febbraio 2021, n. 36 (e successivi correttivi), con impatti significativi anche per questi enti.

A. Prima della Riforma dello Sport (D.Lgs. 36/2021): I Compensi Sportivi Dilettantistici ex Art. 67 TUIR

Storicamente, i compensi erogati a sportivi dilettanti godevano di un regime fiscale e previdenziale agevolato, disciplinato principalmente da:

Art. 67, comma 1, lettera m), del TUIR: Qualificava come “redditi diversi” i compensi, le indennità di trasferta, i rimborsi forfetari di spesa, i premi e i compensi erogati nell’esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche dal CONI, dalle Federazioni Sportive Nazionali, dagli Enti di Promozione Sportiva e da organismi che perseguono finalità sportive dilettantistiche riconosciuti da tali enti (quindi ASD/SSD).
Regime di Esenzione Fiscale: Era prevista una fascia di esenzione fiscale per tali compensi fino a 10.000 euro annui per percipiente (limite aggiornato nel tempo). Sull’eccedenza si applicava una ritenuta a titolo d’imposta (o d’acconto, a seconda dei casi).
Esenzione Contributiva (Generalmente): Tali compensi erano spesso esenti da contribuzione previdenziale INPS, a determinate condizioni e entro certi limiti, creando però nel tempo incertezze interpretative e contenzioso.
Adempimenti: Obbligo di rilasciare la Certificazione Unica (CU) e di indicare i compensi nel Modello 770.

Questo regime, pur agevolato, presentava criticità legate alla corretta qualificazione del rapporto (genuina attività sportiva dilettantistica vs. lavoro subordinato o autonomo mascherato) e alla gestione degli adempimenti.

B. La Riforma del Lavoro Sportivo (D.Lgs. 36/2021 e Correttivi):

La Riforma dello Sport, entrata in vigore progressivamente (principalmente dal 1° luglio 2023), ha ridisegnato il quadro del lavoro sportivo, abrogando di fatto il precedente regime dei “compensi sportivi dilettantistici” e introducendo nuove figure e tutele.

Principali Novità per gli Enti in Regime 398/1991:

Definizione di Lavoratore Sportivo: La riforma definisce il “lavoratore sportivo” come l’atleta, l’allenatore, l’istruttore, il direttore tecnico, il direttore sportivo, il preparatore atletico e il direttore di gara che, senza alcuna distinzione di genere e indipendentemente dal settore professionistico o dilettantistico, esercita l’attività sportiva verso un corrispettivo.
Tipologie Contrattuali: Il lavoro sportivo può essere oggetto di rapporto di lavoro subordinato, autonomo (occasionale o partita IVA), o di collaborazione coordinata e continuativa (co.co.co.).
Area del Dilettantismo: Nell’area del dilettantismo, il lavoro sportivo si presume oggetto di contratto di lavoro autonomo nella forma di co.co.co. se ricorrono determinati requisiti (durata prestazioni non superiore a un certo numero di ore settimanali, coordinamento tecnico-sportivo, ecc.).
Regime Fiscale Agevolato per i Lavoratori Sportivi Dilettanti:
- I compensi di lavoro sportivo nell’area del dilettantismo non costituiscono base imponibile ai fini fiscali fino all’importo complessivo annuo di 15.000 euro.
- Sulla parte eccedente i 15.000 euro, si applicano le ordinarie disposizioni fiscali (ritenute IRPEF, addizionali).
Regime Previdenziale per i Lavoratori Sportivi Dilettanti:
- I compensi di lavoro sportivo nell’area del dilettantismo non costituiscono base imponibile ai fini previdenziali (INPS – Gestione Separata o Fondo Pensione Lavoratori Sportivi) fino all’importo complessivo annuo di 5.000 euro.
- Sulla parte eccedente i 5.000 euro (e fino a un massimale), si applicano le aliquote contributive previdenziali (con una riduzione del 50% dell’imponibile previdenziale fino al 31 dicembre 2027).
Volontari Sportivi: La riforma disciplina anche la figura del “volontario sportivo”, che presta la propria attività gratuitamente per fini di solidarietà sportiva. Possono essere rimborsate solo le spese documentate e, in alcuni casi, autocertificate (entro certi limiti).
Adempimenti per gli Enti (Committenti):
- Comunicazioni Obbligatorie al Centro per l’Impiego (COB): Per i rapporti di lavoro subordinato e, in alcuni casi, per le co.co.co. sportive.
- Iscrizione al Libro Unico del Lavoro (LUL): Per i lavoratori subordinati e, in forma semplificata o tramite il RASD, per alcune co.co.co. sportive.
- Versamento delle Ritenute Fiscali e dei Contributi Previdenziali: Sulle parti eccedenti le franchigie.
- Rilascio della Certificazione Unica (CU).
- Presentazione del Modello 770.
- Utilizzo del Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche (RASD): Molti adempimenti relativi ai lavoratori sportivi dilettanti (comunicazioni, pagamenti) possono o devono transitare attraverso il RASD.

C. Implicazioni per gli Enti in Regime 398/1991:

Maggiore Complessità Gestionale: La riforma, pur introducendo maggiori tutele per i lavoratori, ha aumentato la complessità gestionale e gli adempimenti per gli enti committenti, inclusi quelli in regime 398/1991.
Costi Potenzialmente Maggiori: L’assoggettamento a contribuzione previdenziale (anche se ridotta e con franchigia) dei compensi sopra i 5.000 euro annui può comportare un aumento dei costi per gli enti.
Necessità di Corretta Qualificazione dei Rapporti: È fondamentale qualificare correttamente i rapporti con i collaboratori (lavoro subordinato, autonomo, co.co.co. sportiva, volontariato) per applicare la disciplina corretta ed evitare contestazioni.
Impatto sul Regime 398/1991: I compensi erogati ai lavoratori sportivi, se correttamente inquadrati, rappresentano costi per l’ente. Tuttavia, nel regime 398/1991, i costi commerciali sono irrilevanti ai fini della determinazione forfetaria dell’IRES (calcolata sul 3% dei proventi commerciali). Pertanto, l’aumento dei costi per compensi sportivi non riduce direttamente l’IRES dovuta in questo regime.
- Tuttavia, la corretta gestione di questi costi è essenziale per la redazione del rendiconto economico-finanziario annuale e per la verifica della sostenibilità economica complessiva dell’ente.
Rimborsi Spesa ai Volontari: La gestione dei rimborsi spesa ai volontari deve avvenire nel rispetto delle nuove regole, privilegiando la documentazione analitica o, per i rimborsi forfetari/autocertificati, rispettando i limiti e le condizioni previste (delibera del direttivo, ecc.).

D. Aspetti da Monitorare:

Corretta individuazione dei soggetti qualificabili come lavoratori sportivi.
Scelta della tipologia contrattuale più idonea.
Rispetto delle franchigie fiscali e previdenziali.
Puntuale esecuzione degli adempimenti (RASD, COB, LUL, CU, 770, versamenti).
Coordinamento con eventuali consulenti del lavoro.

La riforma del lavoro sportivo ha un impatto trasversale su tutti gli enti sportivi, inclusi quelli in regime 398/1991. È indispensabile un aggiornamento costante e un’attenta pianificazione per gestire correttamente questi aspetti, che sono cruciali sia per la compliance normativa sia per la tutela dei collaboratori.

9. Interazioni tra il Regime della Legge 398/1991 e il Codice del Terzo Settore (CTS)

Il Decreto Legislativo 3 luglio 2017, n. 117 (Codice del Terzo Settore – CTS) ha introdotto una riforma organica della normativa relativa agli enti non profit, con l’obiettivo di riordinare, semplificare e promuovere le attività di interesse generale. Questa riforma ha significative interazioni con il regime fiscale della Legge 398/1991, specialmente per quegli enti che potrebbero rientrare in entrambe le normative.

A. Il Codice del Terzo Settore in Breve:

Definizione di Ente del Terzo Settore (ETS): Il CTS definisce gli ETS come enti di carattere privato (associazioni riconosciute e non, fondazioni, imprese sociali, ecc.) che, senza scopo di lucro, perseguono finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale mediante lo svolgimento, in via esclusiva o principale, di una o più attività di interesse generale in forma di azione volontaria o di erogazione gratuita di denaro, beni o servizi, o di mutualità o di produzione o scambio di beni o servizi.
Registro Unico Nazionale del Terzo Settore (RUNTS): L’iscrizione al RUNTS è condizione necessaria per acquisire la qualifica di ETS e per beneficiare delle agevolazioni previste dal Codice.
Attività di Interesse Generale: L’art. 5 del CTS elenca tassativamente le attività di interesse generale che gli ETS possono svolgere (es. interventi socio-sanitari, educazione, istruzione e formazione, attività culturali, tutela dell’ambiente, sport dilettantistico, ecc.).
Regime Fiscale degli ETS: Il Titolo X del CTS (artt. 79-89) introduce un regime fiscale specifico per gli ETS, che diventerà pienamente operativo solo dopo l’autorizzazione della Commissione Europea. Fino a quel momento, continuano ad applicarsi le normative fiscali previgenti (incluso, per i soggetti che ne hanno i requisiti, il regime 398/1991).

B. Possibili Sovrapposizioni e Interazioni:

Molti enti che tradizionalmente applicano il regime 398/1991 potrebbero, per loro natura e attività, qualificarsi anche come ETS. Si pensi a:

Associazioni Sportive Dilettantistiche (ASD): L’attività sportiva dilettantistica è inclusa tra le attività di interesse generale (art. 5, comma 1, lett. t) del CTS). Pertanto, una ASD può iscriversi al RUNTS e diventare un ETS.
Associazioni Culturali, Ricreative, Pro Loco: Se svolgono attività di interesse generale previste dal CTS, possono diventare ETS.

C. Scenari di Interazione tra Regime 398/1991 e Regime Fiscale ETS (una volta operativo):

La questione chiave è come si coordineranno il regime 398/1991 e il nuovo regime fiscale degli ETS quando quest’ultimo sarà pienamente efficace.

ETS Non Commerciali (Art. 79 CTS):
- Il CTS prevede un regime fiscale agevolato per gli ETS non commerciali, che include la decommercializzazione di determinate attività (art. 79, commi 2-4 bis) e un regime forfetario per le attività commerciali connesse (art. 80 CTS, con coefficienti di redditività specifici per tipo di attività e limiti di ricavi).
- Coordinamento con L. 398/1991: L’art. 89, comma 1, lett. c) del CTS prevede che, per gli ETS, le disposizioni della Legge 398/1991 non si applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo all’autorizzazione della Commissione Europea e, comunque, non prima del periodo d’imposta successivo all’operatività del RUNTS.
- Questo implica che un ETS (anche un’ASD che diventa ETS) dovrà scegliere tra il regime fiscale previsto dal CTS e il regime ordinario. Non potrà più applicare la L. 398/1991 se è un ETS.
- Tuttavia, l’art. 89, comma 1-ter, del CTS (introdotto dal D.L. Semplificazioni 2021) ha specificato che le ASD e SSD iscritte al RASD che si iscrivono anche al RUNTS come ETS sportivi dilettantistici possono continuare ad applicare il regime forfetario della L. 398/1991 se più favorevole, fino a quando non sarà operativo il regime fiscale specifico per gli ETS sportivi previsto dal CTS (che potrebbe essere diverso da quello generale degli ETS).
ETS Commerciali (Imprese Sociali e Altri ETS Commerciali):
- Le imprese sociali (art. 82 CTS) e gli altri ETS che svolgono attività d’impresa in via principale (art. 87 CTS) hanno regimi fiscali specifici. Per questi soggetti, la L. 398/1991 non è generalmente applicabile data la loro natura commerciale prevalente.

D. Fase Transitoria (Attuale):

Fino a quando il regime fiscale del CTS non sarà pienamente operativo (post-autorizzazione UE):

Gli enti che hanno i requisiti per la L. 398/1991 possono continuare ad applicarla, anche se si iscrivono al RUNTS (con la specificazione di cui sopra per le ASD/SSD-ETS).
L’iscrizione al RUNTS comporta l’applicazione di altre norme del CTS (es. obblighi di bilancio, trasparenza, governance), ma non (ancora) del regime fiscale ETS.
È fondamentale monitorare l’evoluzione normativa e i chiarimenti ministeriali per comprendere appieno i tempi e le modalità del passaggio.

E. Vantaggi e Svantaggi della Scelta (ETS vs. Mantenimento L. 398/1991 per chi può):

Per un’ASD che potrebbe diventare ETS, la scelta futura (quando il regime fiscale ETS sarà operativo) dipenderà da una valutazione di convenienza:

Regime 398/1991:
- Pro: Semplicità consolidata, coefficiente IRES 3%, forfetizzazione IVA al 50% (o 1/3).
- Contro: Plafond 400.000 euro, indetraibilità IVA acquisti, tassazione separata plusvalenze.
Regime Fiscale ETS (Art. 80 CTS per attività commerciali connesse, se applicabile):
- Pro: Plafond di ricavi più elevati per il forfetario (fino a 130.000, 200.000, 300.000 euro a seconda del coefficiente), coefficienti di redditività variabili (es. 5% per prestazioni di servizi, 7% per altre attività), potenziale accesso ad altre agevolazioni ETS (es. erogazioni liberali, 5 per mille potenziato).
- Contro: Complessità del nuovo regime, necessità di distinguere attività di interesse generale da attività diverse, adempimenti specifici del CTS.

F. Implicazioni Pratiche per gli Enti:

Valutare l’Opportunità di Iscriversi al RUNTS: Considerare i benefici (accesso a finanziamenti, 5 per mille, trasparenza) e gli oneri (adeguamenti statutari, obblighi di bilancio e rendicontazione più stringenti).
Monitorare l’Evoluzione Normativa: Tenersi aggiornati sull’entrata in vigore del regime fiscale ETS e sulle disposizioni di coordinamento.
Pianificazione Fiscale: Iniziare a simulare la propria posizione fiscale sotto i diversi regimi per essere pronti a una scelta consapevole.
Consulenza Specialistica: È indispensabile il supporto di un consulente esperto per navigare queste complesse interazioni normative.

L’interazione tra L. 398/1991 e CTS è uno degli aspetti più delicati e in evoluzione per gli enti non profit. La scelta di diventare ETS e, successivamente, di quale regime fiscale adottare, avrà impatti significativi sulla gestione e sulla sostenibilità dell’ente.

10. Interazioni tra il Regime della Legge 398/1991 e la Riforma dello Sport (D.Lgs. 36/2021)

Il Decreto Legislativo 28 febbraio 2021, n. 36 (e successivi decreti correttivi), noto come “Riforma dello Sport”, ha introdotto cambiamenti epocali per il mondo sportivo dilettantistico, con impatti diretti anche sugli enti che applicano il regime fiscale della Legge 398/1991. Questa sezione analizza le principali interazioni.

A. La Riforma dello Sport in Breve:

La Riforma mira a riordinare e modernizzare il settore sportivo, con interventi su:

Definizione di Ente Sportivo Dilettantistico (ESD): Introduce una definizione più precisa di ASD e SSD, legandola all’iscrizione al nuovo Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche (RASD).
Lavoro Sportivo: Riforma radicalmente la disciplina dei rapporti di lavoro e collaborazione nel settore sportivo (come visto nella Sezione 8).
Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche (RASD): Sostituisce il precedente Registro CONI. L’iscrizione al RASD è condizione per il riconoscimento ai fini sportivi e per l’accesso alle agevolazioni fiscali e previdenziali.
Statuti e Governance: Prevede adeguamenti statutari per ASD/SSD.
Controlli e Trasparenza: Rafforza i meccanismi di controllo e gli obblighi di trasparenza.

B. Implicazioni Dirette sul Regime 398/1991:

Riconoscimento ai Fini Sportivi e Iscrizione al RASD:
- Per poter applicare il regime 398/1991, le ASD e SSD devono essere riconosciute ai fini sportivi. Con la Riforma, tale riconoscimento passa attraverso l’iscrizione obbligatoria al RASD, gestito dal Dipartimento per lo Sport (o da Sport e Salute S.p.A. per suo conto).
- L’iscrizione al RASD attesta la natura sportiva dilettantistica dell’ente e il rispetto dei requisiti previsti.
- La mancata iscrizione o la cancellazione dal RASD comporta la perdita della qualifica di ente sportivo dilettantistico e, di conseguenza, l’impossibilità di applicare il regime 398/1991 (e altre agevolazioni specifiche per lo sport).
Adeguamenti Statutari:
- La Riforma dello Sport impone (o ha imposto, con termini di adeguamento) modifiche agli statuti delle ASD/SSD per renderli conformi alle nuove disposizioni (es. oggetto sociale, democraticità, assenza scopo di lucro, ecc.).
- Il mancato adeguamento statutario può compromettere l’iscrizione al RASD e, quindi, l’accesso al regime 398/1991.
Gestione dei Compensi e Lavoro Sportivo:
- Come analizzato nella Sezione 8, la Riforma ha stravolto la gestione dei compensi sportivi. Gli enti in regime 398/1991 devono applicare le nuove regole per i lavoratori sportivi (franchigie fiscali e previdenziali, adempimenti tramite RASD, ecc.).
- Sebbene i costi per compensi non impattino direttamente sulla determinazione forfetaria dell’IRES (3% dei proventi commerciali), la loro corretta gestione è fondamentale per la compliance generale e per il bilancio dell’ente.
Attività Didattica e Formativa:
- La Riforma valorizza l’attività didattica e formativa svolta dalle ASD/SSD. I corrispettivi per tali attività, se rivolti a soci/tesserati e conformi ai requisiti dell’art. 148 TUIR, possono continuare a essere considerati istituzionali (decommercializzati) e quindi esclusi dal calcolo dei proventi commerciali per il plafond della L. 398/1991.

C. Coordinamento con il Codice del Terzo Settore (CTS) per gli Enti Sportivi:

La Riforma dello Sport si coordina con il CTS per gli enti sportivi dilettantistici che scelgono di iscriversi anche al RUNTS e acquisire la qualifica di ETS (specificamente come “ETS sportivo dilettantistico”).

Doppia Iscrizione (RASD e RUNTS): Un’ASD/SSD può essere iscritta sia al RASD (per il riconoscimento sportivo) sia al RUNTS (per la qualifica di ETS).
Prevalenza della Normativa Speciale Sportiva: Per alcuni aspetti (es. controlli, estinzione), la normativa sportiva può prevalere su quella generale del CTS.
Regime Fiscale: Come già accennato nella Sezione 9, l’art. 89, comma 1-ter, del CTS consente agli ETS sportivi dilettantistici (iscritti a RASD e RUNTS) di continuare ad applicare il regime 398/1991 se più favorevole, in attesa di un regime fiscale specifico per ETS sportivi.
- Questa è una disposizione cruciale che permette, in fase transitoria, una flessibilità agli enti sportivi che abbracciano il Terzo Settore.

D. Attività Diverse da Quelle Sportive:

Se un’ASD/SSD in regime 398/1991 svolge anche attività commerciali “diverse” da quelle sportive dilettantistiche (es. gestione di un bar aperto indiscriminatamente al pubblico, affitto di locali a terzi per attività non sportive), queste attività sono soggette alle regole ordinarie di tassazione e non rientrano nella forfetizzazione della L. 398/1991, a meno che non siano strettamente connesse e strumentali all’attività sportiva principale e rientrino nel plafond. La Riforma dello Sport non modifica sostanzialmente questo principio, ma enfatizza la necessità che l’attività sportiva sia quella prevalente.

E. Impatti Indiretti:

Maggiore Formalizzazione: La Riforma spinge verso una maggiore formalizzazione e strutturazione degli enti sportivi, con un aumento degli adempimenti e delle responsabilità per gli amministratori.
Trasparenza e Controlli: L’iscrizione al RASD e le nuove regole sul lavoro sportivo comportano una maggiore tracciabilità e possibilità di controllo da parte degli organi competenti.

F. Aspetti Pratici per gli Enti in Regime 398/1991:

Verificare e Mantenere l’Iscrizione al RASD: È il presupposto fondamentale.
Assicurare la Conformità Statutaria: Adeguare lo statuto alle nuove disposizioni.
Gestire Correttamente i Rapporti di Lavoro Sportivo: Applicare le nuove regole su compensi, contratti, adempimenti.
Distinguere Chiaramente Attività Istituzionali, Commerciali Sportive (L. 398/91) e Altre Attività Commerciali (regime ordinario).
Valutare l’Opportunità della Doppia Iscrizione (RASD e RUNTS): Per beneficiare delle opportunità del Terzo Settore, mantenendo (per ora) la possibilità di applicare la L. 398/1991.

La Riforma dello Sport, pur non abrogando la Legge 398/1991, ne condiziona l’applicabilità al rispetto dei nuovi requisiti per gli enti sportivi dilettantistici. L’obiettivo è quello di creare un sistema sportivo più trasparente, tutelato e sostenibile, e gli enti che beneficiano del regime 398/1991 devono adeguarsi a questo nuovo contesto.

11. Casi Pratici ed Esempi Applicativi del Regime Legge 398/1991

Per illustrare concretamente il funzionamento del regime previsto dalla Legge 398/1991, verranno presentati di seguito alcuni casi pratici ed esempi numerici. Questi scenari mirano a chiarire l’applicazione delle regole su IRES, IVA, e la gestione del plafond dei proventi commerciali.

Caso Pratico 1: ASD con Attività di Sponsorizzazione e Corsi Sportivi

L’Associazione Sportiva Dilettantistica “SportInsieme ASD” applica il regime della L. 398/1991. Nell’anno X consegue i seguenti proventi:

Quote associative dai soci: 15.000 euro
Corrispettivi specifici per corsi di nuoto e palestra da soci/tesserati (decommercializzati ex art. 148 TUIR): 60.000 euro
Proventi da sponsorizzazioni da aziende locali: 30.000 euro + IVA 22%
Proventi da pubblicità su materiale sportivo: 10.000 euro + IVA 22%
Organizzazione di un torneo aperto al pubblico con incasso da biglietti: 5.000 euro (IVA inclusa al 10% come spettacolo sportivo)
Contributo a fondo perduto dal Comune per l’attività istituzionale: 8.000 euro

Analisi:

Verifica Plafond Proventi Commerciali (L. 398/1991):
- Sponsorizzazioni: 30.000 euro
- Pubblicità: 10.000 euro
- Incasso torneo (scorporo IVA al 10%): 5.000 / 1.10 = 4.545,45 euro (imponibile)
- Totale Proventi Commerciali: 30.000 + 10.000 + 4.545,45 = 44.545,45 euro
- Conclusione Plafond: 44.545,45 euro < 400.000 euro. L’ASD può rimanere nel regime 398/1991.
- Nota: Quote associative, corrispettivi specifici decommercializzati e contributo comunale non concorrono al plafond commerciale.
Calcolo IRES Dovuta:
- Base Imponibile IRES = Totale Proventi Commerciali * 3%
- Base Imponibile IRES = 44.545,45 euro * 3% = 1.336,36 euro
- IRES Dovuta = Base Imponibile IRES * 24%
- IRES Dovuta = 1.336,36 euro * 24% = 320,73 euro
Calcolo IVA da Versare:
- IVA su sponsorizzazioni: 30.000 euro * 22% = 6.600 euro. IVA da versare: 6.600 * 50% = 3.300 euro.
- IVA su pubblicità: 10.000 euro * 22% = 2.200 euro. IVA da versare: 2.200 * 50% = 1.100 euro.
- IVA su incasso torneo: 5.000 – 4.545,45 = 454,55 euro. IVA da versare: 454,55 * 50% = 227,28 euro (ipotizzando che anche per gli spettacoli sportivi si applichi il 50% di forfetizzazione IVA, da verificare con prassi specifica o se rientrano in diverse percentuali dell’art. 74 DPR 633/72; per semplicità qui usiamo il 50%).
- Totale IVA da Versare (trimestralmente): 3.300 + 1.100 + 227,28 = 4.627,28 euro
- Nota: L’IVA sugli acquisti è totalmente indetraibile.

Caso Pratico 2: Associazione Culturale che Opta per la L. 398/1991

L’Associazione Culturale “ArteViva” (non ASD) decide di optare per il regime della L. 398/1991. Nell’anno Y consegue:

Quote associative: 5.000 euro
Proventi da vendita di biglietti per spettacoli teatrali organizzati (attività commerciale): 80.000 euro (IVA inclusa al 10%)
Proventi da gestione di un piccolo bar interno durante gli spettacoli (attività commerciale): 15.000 euro (IVA inclusa, parte al 10% e parte al 22% a seconda dei prodotti)
Erogazioni liberali da privati: 3.000 euro

Analisi:

Opzione per il Regime: L’associazione deve aver comunicato l’opzione per la L. 398/1991 (Quadro VO della Dichiarazione IVA).
Verifica Plafond Proventi Commerciali:
- Spettacoli (scorporo IVA 10%): 80.000 / 1.10 = 72.727,27 euro (imponibile)
- Bar (ipotizziamo per semplicità un imponibile di 12.500 euro dopo scorporo IVA media): 12.500 euro
- Totale Proventi Commerciali: 72.727,27 + 12.500 = 85.227,27 euro
- Conclusione Plafond: 85.227,27 euro < 400.000 euro. L’associazione può applicare il regime.
Calcolo IRES Dovuta:
- Base Imponibile IRES = 85.227,27 euro * 3% = 2.556,82 euro
- IRES Dovuta = 2.556,82 euro * 24% = 613,64 euro
Calcolo IVA da Versare:
- IVA su spettacoli: 80.000 – 72.727,27 = 7.272,73 euro. IVA da versare (ipotizzando 50% forfetizzazione, da verificare per spettacoli): 7.272,73 * 50% = 3.636,37 euro.
- IVA su bar (ipotizziamo IVA incassata 2.500 euro): IVA da versare: 2.500 * 50% = 1.250 euro.
- Totale IVA da Versare: 3.636,37 + 1.250 = 4.886,37 euro

Caso Pratico 3: Superamento del Plafond in Corso d’Anno

La “Pro Loco del Borgo Antico” applica la L. 398/1991. Al 30 settembre dell’anno Z, i proventi commerciali conseguiti ammontano a 380.000 euro. Ad ottobre, incassa ulteriori 30.000 euro da una sagra.

Analisi:

Verifica Plafond:
- Proventi commerciali al 30 settembre: 380.000 euro.
- Proventi commerciali ad ottobre: 30.000 euro.
- Totale Proventi Commerciali al 31 ottobre: 380.000 + 30.000 = 410.000 euro.
- Conclusione Plafond: 410.000 euro > 400.000 euro. Il limite è superato ad ottobre.
Conseguenze:
- La Pro Loco esce dal regime 398/1991 dal 1° novembre dell’anno Z.
- Fino al 31 ottobre: Applica le regole della L. 398/1991 (IRES al 3% sui proventi commerciali fino a quella data, IVA forfetaria).
- Dal 1° novembre: Applica il regime fiscale ordinario (o altro regime se applicabile). Dovrà tenere contabilità ordinaria, liquidare l’IVA analiticamente, determinare l’IRES analiticamente per i mesi di novembre e dicembre.
- Adempimenti: Sarà necessario presentare la Dichiarazione IVA annuale per l’anno Z, comunicando il passaggio di regime. La dichiarazione dei redditi dovrà riflettere i due diversi periodi di tassazione.
- Anno Z+1: La Pro Loco non potrà applicare il regime 398/1991 nell’anno Z+1, poiché nell’anno Z ha superato il plafond.

Caso Pratico 4: Gestione Compensi Lavoro Sportivo (Post Riforma D.Lgs. 36/2021)

L’ASD “Volo Alto” (in regime 398/91) eroga i seguenti compensi a un istruttore qualificato (lavoratore sportivo dilettante) per l’anno X:

Compenso annuo lordo: 18.000 euro (erogato come co.co.co. sportiva)

Analisi Fiscale e Previdenziale (a carico dell’istruttore e dell’ASD):

Fini Fiscali (IRPEF per l’istruttore):
- Franchigia fiscale: 15.000 euro.
- Imponibile fiscale: 18.000 – 15.000 = 3.000 euro.
- L’ASD dovrà operare le ritenute IRPEF e addizionali su 3.000 euro e versarle.
Fini Previdenziali (INPS per istruttore e ASD):
- Franchigia previdenziale: 5.000 euro.
- Imponibile previdenziale (al netto della riduzione del 50% fino al 2027): (18.000 – 5.000) * 50% = 13.000 * 50% = 6.500 euro.
- Su 6.500 euro si calcolano i contributi INPS (Gestione Separata o Fondo Lavoratori Sportivi), ripartiti tra ASD (committente, 2/3) e istruttore (lavoratore, 1/3 trattenuto in busta paga/compenso).
Impatto sul Regime 398/1991 dell’ASD:
- Il costo di 18.000 euro (più i contributi a carico ASD) è un costo per l’associazione.
- Tuttavia, ai fini IRES, l’ASD calcolerà l’imposta sul 3% dei proventi commerciali, indipendentemente da questo costo.
- Il costo dovrà essere correttamente registrato nel rendiconto economico-finanziario dell’ASD.

Adempimenti per l’ASD:

Comunicazioni obbligatorie (se previste per la co.co.co. sportiva, es. tramite RASD).
Eventuale iscrizione al LUL (sezione speciale RASD).
Versamento ritenute fiscali e contributi previdenziali.
Rilascio Certificazione Unica (CU) all’istruttore.
Presentazione Modello 770.

Questi esempi illustrano alcune delle situazioni più comuni e le relative implicazioni. Ogni caso specifico richiede un’analisi dettagliata basata sulla documentazione e sulle circostanze particolari dell’ente.

12. Controlli Fiscali e Regime Sanzionatorio nella Legge 398/1991

Gli enti che beneficiano del regime agevolato della Legge 398/1991, pur godendo di significative semplificazioni, non sono esenti da controlli da parte dell’Amministrazione Finanziaria (Agenzia delle Entrate, Guardia di Finanza). È fondamentale essere consapevoli delle aree di potenziale verifica e del regime sanzionatorio applicabile in caso di irregolarità.

A. Principali Aree di Controllo da Parte dell’Amministrazione Finanziaria:

Verifica dei Requisiti Soggettivi:
- Corretta qualifica dell’ente (ASD, SSD, associazione senza fini di lucro, Pro Loco).
- Per le ASD/SSD: regolare iscrizione al RASD, conformità statutaria (art. 90 L. 289/2002, D.Lgs. 36/2021), affiliazione a FSN/DSA/EPS.
- Effettiva assenza di scopo di lucro e rispetto dei principi di democraticità interna.
- Per le associazioni generiche e Pro Loco: corretta opzione per il regime.
Verifica del Plafond dei Proventi Commerciali:
- Corretta qualificazione dei proventi (istituzionali vs. commerciali).
- Rispetto del limite annuo di 400.000 euro.
- Corretta applicazione del principio di cassa per la determinazione dei proventi commerciali ai fini del plafond.
- Documentazione a supporto degli incassi (fatture, contratti, registri).
Corretta Determinazione Forfetaria dell’IRES:
- Applicazione del coefficiente del 3% solo sui proventi commerciali.
- Esclusione delle plusvalenze patrimoniali dal calcolo forfetario e loro corretta tassazione separata.
- Corretta individuazione di altri redditi imponibili (es. fondiari, di capitale).
Corretta Gestione dell’IVA:
- Applicazione delle corrette percentuali di forfetizzazione dell’IVA a debito (50% o 1/3).
- Regolare tenuta del registro dei corrispettivi (D.M. 11/02/1997).
- Puntualità nei versamenti trimestrali dell’IVA.
- Corretta emissione delle fatture attive.
- Numerazione e conservazione delle fatture di acquisto.
- Rispetto degli obblighi LIPE e, se dovuta, della Dichiarazione IVA.
Adempimenti Contabili e Documentali:
- Regolare tenuta dei libri sociali (libro soci, verbali assemblee e direttivo).
- Redazione e approvazione del rendiconto economico-finanziario annuale.
- Rispetto degli obblighi di tracciabilità dei pagamenti e incassi.
Gestione dei Compensi e Lavoro Sportivo (Post Riforma D.Lgs. 36/2021):
- Corretta qualificazione dei rapporti di lavoro/collaborazione.
- Rispetto delle franchigie fiscali e previdenziali.
- Regolare esecuzione degli adempimenti (COB, LUL/RASD, CU, 770, versamenti).
- Corretta gestione dei rimborsi spese ai volontari.
Distinzione tra Attività Istituzionale e Commerciale:
- Particolare attenzione alla reale natura delle attività svolte, per evitare che attività qualificate come istituzionali mascherino in realtà attività commerciali (es. corsi aperti a terzi non soci a prezzi di mercato, gestione bar aperta al pubblico indiscriminatamente).
Operazioni con Parti Correlate e Abuso del Diritto:
- Verifica di eventuali operazioni anomale o elusive con amministratori, soci o altre parti correlate.

B. Poteri dell’Amministrazione Finanziaria:

L’Agenzia delle Entrate e la Guardia di Finanza dispongono di ampi poteri istruttori, tra cui:

Accessi, ispezioni e verifiche presso la sede dell’ente.
Richiesta di esibizione di documenti contabili e fiscali.
Invio di questionari.
Indagini finanziarie (accesso a conti correnti bancari, previa autorizzazione).
Controlli incrociati con dati di altri contribuenti (fornitori, clienti, sponsor).

C. Regime Sanzionatorio:

In caso di violazioni, si applica il regime sanzionatorio previsto dalle normative generali in materia di imposte dirette, IVA e altre imposte, nonché per le violazioni degli obblighi contabili e dichiarativi.

Sanzioni per Omessa o Infedele Dichiarazione (IRES, IVA, Redditi):
- Sanzioni pecuniarie che vanno dal 90% al 240% dell’imposta dovuta o non versata, con possibilità di riduzioni in caso di adesione o acquiescenza.
Sanzioni per Omesso o Tardivo Versamento:
- Sanzione pari al 30% dell’imposta non versata (ridotta al 15% se il versamento avviene entro 90 giorni, o a percentuali minori per ritardi minimi – ravvedimento operoso).
Sanzioni per Violazioni degli Obblighi Contabili:
- Irregolare tenuta delle scritture contabili, omessa conservazione dei documenti: sanzioni pecuniarie fisse o variabili.
Sanzioni per Violazioni IVA:
- Omessa fatturazione, infedele registrazione, omessa presentazione LIPE: sanzioni specifiche.
Disconoscimento del Regime Agevolato:
- In caso di gravi violazioni o mancanza dei requisiti essenziali (es. superamento occulto del plafond, svolgimento di attività prevalentemente commerciale mascherata da istituzionale, assenza di effettiva vita associativa), l’Amministrazione Finanziaria può disconoscere l’applicazione del regime 398/1991.
- Conseguenze: Ricalcolo delle imposte (IRES e IVA) secondo il regime ordinario, con applicazione delle relative sanzioni e interessi. Questo può avere un impatto finanziario devastante per l’ente.
Sanzioni Relative al Lavoro Sportivo:
- Omessa comunicazione obbligatoria, irregolare tenuta del LUL, omesso versamento di ritenute e contributi: sanzioni specifiche previste dalla normativa sul lavoro.
Responsabilità degli Amministratori:
- Gli amministratori dell’ente possono essere chiamati a rispondere personalmente e solidalmente per le violazioni fiscali, specialmente in caso di dolo o colpa grave.

D. Strumenti di Difesa del Contribuente:

L’ente ha diritto di difendersi nel corso del controllo e nelle fasi successive:

Contraddittorio: Diritto di presentare memorie, osservazioni e documenti durante la verifica.
Processo Verbale di Constatazione (PVC): L’ente può formulare osservazioni al PVC.
Avviso di Accertamento: Possibilità di utilizzare istituti deflattivi del contenzioso (acquiescenza, accertamento con adesione, mediazione tributaria) o di presentare ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale (ora Corte di Giustizia Tributaria di primo grado).

E. Importanza della Compliance e della Consulenza:

Compliance: Adottare procedure interne per garantire il rispetto costante degli adempimenti e la corretta applicazione della normativa.
Consulenza Specialistica: Avvalersi di un Dottore Commercialista o di un consulente esperto in fiscalità del non profit e dello sport è fondamentale per:
- Prevenire errori e violazioni.
- Assistere l’ente durante i controlli fiscali.
- Gestire correttamente l’eventuale contenzioso.

La trasparenza, la corretta tenuta della documentazione e la consapevolezza delle regole sono le migliori difese contro i rischi derivanti dai controlli fiscali per gli enti in regime 398/1991.

13. Checklist Riepilogativa degli Adempimenti per il Regime Legge 398/1991

Questa checklist ha lo scopo di fornire un promemoria sintetico, ma non esaustivo, dei principali adempimenti e verifiche per gli enti che applicano il regime fiscale della Legge 398/1991. È fondamentale integrarla con le specifiche normative e con la consulenza di un professionista.

I. Requisiti Soggettivi e Formali (Verifica Iniziale e Periodica):

Qualifica Giuridica: L’ente rientra tra i soggetti ammessi (ASD, SSD, Ass.ne non profit optante, Pro Loco optante)?
Statuto Conforme: Lo statuto è aggiornato e conforme alle normative (art. 90 L. 289/02, D.Lgs. 36/2021 per ASD/SSD, principi civilistici per altre associazioni)?
Iscrizione RASD (per ASD/SSD): L’ente è regolarmente iscritto al Registro Nazionale Attività Sportive Dilettantistiche e l’iscrizione è attiva?
Affiliazione (per ASD/SSD): L’ente è affiliato a FSN/DSA/EPS riconosciute?
Opzione per il Regime (per Associazioni non ASD e Pro Loco): L’opzione è stata correttamente esercitata e comunicata (Quadro VO Dich. IVA)?
Assenza Scopo di Lucro: L’attività è effettivamente svolta senza fini di lucro? Gli eventuali avanzi sono reinvestiti?
Vita Associativa Effettiva: Esiste una reale partecipazione dei soci, democraticità interna, regolare svolgimento di assemblee e riunioni direttivo?

II. Gestione Plafond Proventi Commerciali (Monitoraggio Costante):

Distinzione Proventi: Chiara distinzione tra proventi istituzionali/decommercializzati e proventi commerciali?
Calcolo Proventi Commerciali: I proventi commerciali sono calcolati correttamente (principio di cassa)?
Monitoraggio Plafond: L’ammontare dei proventi commerciali è monitorato costantemente per non superare i 400.000 euro annui?
Documentazione Incassi: Tutti gli incassi commerciali sono documentati (fatture, corrispettivi registrati)?

III. Adempimenti IVA:

Emissione Fatture Attive: Le fatture per operazioni commerciali sono emesse regolarmente (elettroniche se obbligatorio) con corretta applicazione dell’IVA?
Registro Corrispettivi (D.M. 11/02/1997): È tenuto regolarmente, annotando i corrispettivi mensili entro il 15 del mese successivo?
Calcolo IVA Forfetaria: L’IVA a debito è calcolata correttamente (50% o 1/3 dell’IVA incassata)?
Liquidazione e Versamento IVA Trimestrale: L’IVA è versata entro il 16 del secondo mese successivo al trimestre?
Numerazione e Conservazione Fatture Acquisto: Le fatture di acquisto sono numerate progressivamente e conservate?
Comunicazione Liquidazioni Periodiche IVA (LIPE): È inviata telematicamente ogni trimestre (salvo esoneri)?
Dichiarazione IVA Annuale: Verificare se sussiste l’obbligo di presentazione (es. acquisti intracomunitari, uscita dal regime, ecc.).

IV. Adempimenti IRES (Imposte Dirette):

Calcolo Reddito Forfetario: Il reddito imponibile è calcolato come il 3% dei proventi commerciali?
Tassazione Plusvalenze: Eventuali plusvalenze patrimoniali sono tassate separatamente e analiticamente?
Altri Redditi: Eventuali altri redditi (fondiari, di capitale) sono dichiarati?
Versamento Saldo e Acconti IRES: L’IRES è versata nei termini previsti?
Dichiarazione dei Redditi (Mod. Redditi ENC): È presentata annualmente, compilando correttamente i quadri relativi al regime 398/91?

V. Adempimenti Contabili e Gestionali Generali:

Rendiconto Economico-Finanziario Annuale: È redatto, approvato dall’assemblea e conservato?
Libri Sociali: Sono tenuti e aggiornati (libro soci, verbali assemblee, verbali direttivo)?
Tracciabilità Incassi e Pagamenti: Si utilizzano strumenti tracciabili per operazioni sopra soglia?
Conservazione Documenti: Tutta la documentazione fiscale e contabile è conservata per i termini di legge (generalmente 10 anni)?

VI. Adempimenti Lavoro Sportivo e Compensi (Post D.Lgs. 36/2021):

Qualificazione Rapporti: I rapporti con collaboratori/istruttori/atleti sono correttamente qualificati (lavoro sportivo, volontariato, ecc.)?
Rispetto Franchigie: Le franchigie fiscali (15.000 euro) e previdenziali (5.000 euro) per i lavoratori sportivi dilettanti sono correttamente applicate?
Adempimenti RASD/COB/LUL: Le comunicazioni e registrazioni obbligatorie sono effettuate?
Ritenute e Contributi: Le eventuali ritenute fiscali e contributi previdenziali sono calcolati, trattenuti e versati?
Certificazione Unica (CU): È rilasciata ai percipienti?
Modello 770: È presentato per i compensi soggetti a ritenuta?
Rimborsi Spese Volontari: Sono gestiti secondo le nuove regole (documentati o autocertificati nei limiti)?

VII. Rapporti con Terzo Settore (se ETS o in valutazione):

Iscrizione RUNTS (se ETS): L’ente è iscritto al RUNTS? Quali adempimenti specifici del CTS si applicano?
Coordinamento Normativo: Si è valutato il coordinamento tra L. 398/91, Riforma Sport e CTS (specialmente per ASD/SSD-ETS)?

VIII. Adempimenti Periodici e Scadenze Principali (Esemplificativi):

16 Febbraio: Versamento IVA 4° trimestre anno precedente.
16 Maggio: Versamento IVA 1° trimestre.
30 Giugno (o termine mobile): Versamento saldo IRES e primo acconto.
16 Agosto: Versamento IVA 2° trimestre.
30 Settembre (o termine mobile): Presentazione Modello Redditi ENC (salvo proroghe).
16 Novembre: Versamento IVA 3° trimestre.
30 Novembre (o termine mobile): Versamento secondo acconto IRES.
Trimestralmente: Invio LIPE (fine maggio, settembre, novembre, febbraio).
Annualmente: Approvazione rendiconto, rinnovo cariche (se in scadenza), adempimenti iscrizione registri (RASD, RUNTS).

Avvertenza: Questa checklist è uno strumento di supporto e non sostituisce la consulenza professionale. Le scadenze e gli adempimenti possono variare. È indispensabile un monitoraggio costante della normativa vigente.

14. Glossario dei Termini Chiave Relativi al Regime Legge 398/1991

Questo glossario fornisce una definizione sintetica dei termini più frequentemente utilizzati nel contesto del regime fiscale previsto dalla Legge 398/1991 e delle normative correlate. L’obiettivo è facilitare la comprensione della materia, specialmente per i non addetti ai lavori.

ASD (Associazione Sportiva Dilettantistica): Ente associativo senza scopo di lucro che svolge attività sportiva dilettantistica, affiliato a Federazioni Sportive Nazionali, Discipline Sportive Associate o Enti di Promozione Sportiva, e iscritto al RASD.
SSD (Società Sportiva Dilettantistica): Società di capitali o cooperativa senza scopo di lucro che svolge attività sportiva dilettantistica, riconosciuta ai fini sportivi e iscritta al RASD.
L. 398/1991 (Legge 16 dicembre 1991, n. 398): Legge che istituisce il regime fiscale forfetario per le ASD e altri soggetti assimilati, caratterizzato da semplificazioni contabili e determinazione forfetaria di IRES e IVA sui proventi commerciali.
Proventi Commerciali: Entrate derivanti da attività che, ai sensi del TUIR e della normativa IVA, sono considerate di natura commerciale (es. sponsorizzazioni, pubblicità, vendita di beni/servizi a terzi). Sono la base per il calcolo del plafond e delle imposte forfetarie.
Proventi Istituzionali (o Decommercializzati): Entrate che non hanno natura commerciale o che sono specificamente “decommercializzate” dalla legge per determinati enti (es. quote associative, corrispettivi specifici da soci/tesserati per ASD ex art. 148 TUIR, erogazioni liberali).
Plafond (L. 398/1991): Limite massimo dei proventi commerciali annui (attualmente 400.000 euro) che un ente può conseguire per accedere e permanere nel regime 398/1991.
Coefficiente di Redditività (IRES): Percentuale (3%) da applicare ai proventi commerciali per determinare il reddito imponibile ai fini IRES nel regime 398/1991.
IRES (Imposta sul Reddito delle Società): Imposta diretta che colpisce il reddito delle società e degli enti commerciali e non commerciali. Nel regime 398/91, si calcola sul 3% dei proventi commerciali (più eventuali plusvalenze tassate a parte).
IVA (Imposta sul Valore Aggiunto): Imposta indiretta sui consumi. Nel regime 398/91, l’IVA sugli acquisti è indetraibile e l’IVA a debito sulle vendite commerciali è determinata forfetariamente (generalmente il 50% dell’IVA incassata).
Forfetizzazione IVA: Meccanismo per cui l’IVA da versare è calcolata applicando una percentuale fissa all’IVA relativa alle operazioni attive, invece che per differenza analitica tra IVA sulle vendite e IVA sugli acquisti.
Registro dei Corrispettivi (D.M. 11/02/1997): Registro obbligatorio per gli enti in regime 398/1991 dove annotare i corrispettivi commerciali mensili e l’IVA versata.
TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi – DPR 917/1986): Principale testo normativo che disciplina le imposte dirette in Italia.
Art. 148 TUIR: Articolo fondamentale che definisce gli enti non commerciali e le condizioni per la decommercializzazione di specifici corrispettivi per le associazioni.
Art. 90 L. 289/2002: Disposizione che detta specifici requisiti statutari e agevolazioni per le ASD/SSD.
D.Lgs. 36/2021 (Riforma dello Sport): Decreto legislativo che ha riformato la disciplina degli enti sportivi e del lavoro sportivo.
RASD (Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche): Registro telematico, gestito dal Dipartimento per lo Sport (o Sport e Salute S.p.A.), a cui devono iscriversi ASD e SSD per il riconoscimento sportivo e l’accesso alle agevolazioni.
Lavoratore Sportivo: Figura introdotta dalla Riforma dello Sport, che include atleti, allenatori, istruttori, ecc., che esercitano attività sportiva verso corrispettivo nel settore professionistico o dilettantistico.
Franchigia Fiscale/Previdenziale (Lavoro Sportivo): Soglie di compenso annuo (rispettivamente 15.000 euro per IRPEF e 5.000 euro per INPS) entro le quali i compensi dei lavoratori sportivi dilettanti non sono imponibili.
CTS (Codice del Terzo Settore – D.Lgs. 117/2017): Riforma organica del non profit che definisce gli Enti del Terzo Settore (ETS) e ne disciplina attività e regime fiscale (quest’ultimo non ancora pienamente operativo).
ETS (Ente del Terzo Settore): Ente iscritto al RUNTS che persegue finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale attraverso attività di interesse generale.
RUNTS (Registro Unico Nazionale del Terzo Settore): Registro telematico che censisce gli ETS e ne condiziona la qualifica e l’accesso alle agevolazioni del CTS.
Plusvalenze Patrimoniali: Differenza positiva tra il corrispettivo di vendita e il costo fiscalmente riconosciuto di un bene patrimoniale (es. immobile, attrezzatura). Nel regime 398/91, sono tassate separatamente dal reddito forfetario.
LIPE (Comunicazione Liquidazioni Periodiche IVA): Adempimento telematico trimestrale con cui i soggetti passivi IVA comunicano i dati delle liquidazioni periodiche.
Modello Redditi ENC: Modello dichiarativo utilizzato dagli enti non commerciali per dichiarare i propri redditi.
Rendiconto Economico-Finanziario: Documento contabile annuale che rappresenta la situazione economica, patrimoniale e finanziaria dell’ente associativo.

Questo glossario è inteso come un ausilio alla lettura e non ha pretesa di esaustività. Per definizioni legalmente vincolanti, si rimanda ai testi normativi specifici.

15. Riferimenti Normativi e Bibliografia Essenziale

La comprensione e l’applicazione del regime fiscale previsto dalla Legge 398/1991 richiedono la consultazione di diverse fonti normative e di prassi. Di seguito, un elenco non esaustivo dei principali riferimenti:

Fonti Normative Primarie:

Legge 16 dicembre 1991, n. 398: “Disposizioni tributarie relative alle associazioni sportive dilettantistiche e altre disposizioni in materia fiscale”. È la fonte principale che istituisce e disciplina il regime.
Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633: “Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto” (Legge IVA). In particolare, gli articoli relativi alle operazioni imponibili, esenti, escluse, e alle modalità di liquidazione e versamento.
Decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917: “Testo Unico delle Imposte sui Redditi” (TUIR). In particolare, l’art. 148 che disciplina il regime fiscale degli enti non commerciali e le condizioni per la decommercializzazione dei corrispettivi specifici.
Legge 27 dicembre 2002, n. 289, art. 90: “Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (Legge finanziaria 2003)”. Contiene importanti disposizioni per le associazioni e società sportive dilettantistiche, inclusi requisiti statutari e agevolazioni.
Decreto Legislativo 3 luglio 2017, n. 117: “Codice del Terzo Settore” (CTS). Riforma organica del Terzo Settore, che introduce un nuovo regime fiscale per gli Enti del Terzo Settore (ETS), potenzialmente destinato a interagire o sostituire il regime 398/1991 per gli enti che acquisiscono la qualifica di ETS.
Decreto Legislativo 28 febbraio 2021, n. 36: “Attuazione dell’articolo 5 della legge 8 agosto 2019, n. 86, recante riordino e riforma delle disposizioni in materia di enti sportivi professionistici e dilettantistici, nonché di lavoro sportivo” (Riforma dello Sport). Introduce il Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche (RASD) e nuove definizioni e requisiti per gli enti sportivi.
Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600: “Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi”. Contiene norme sugli obblighi contabili e dichiarativi.
Decreto del Presidente della Repubblica 30 maggio 1999, n. 544: “Regolamento recante norme per la semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in materia di imposta sul valore aggiunto e di imposte dirette”. L’art. 9 disciplina alcuni aspetti contabili per gli enti in regime 398/91.

Prassi Amministrativa (Circolari e Risoluzioni dell’Agenzia delle Entrate):

La prassi dell’Agenzia delle Entrate fornisce interpretazioni e chiarimenti fondamentali sull’applicazione della normativa. È importante consultare le circolari e risoluzioni più recenti e pertinenti. Alcuni esempi storici rilevanti (ma da verificare sempre alla luce di interventi successivi):

Circolare Ministero delle Finanze n. 1/E del 19 gennaio 1992: Primi chiarimenti sulla Legge 398/1991.
Circolare Agenzia delle Entrate n. 18/E del 1° agosto 2018: Chiarimenti sul regime fiscale degli enti associativi e delle ASD/SSD, anche in relazione al regime 398/1991 e alla decommercializzazione dei corrispettivi.
Numerose altre circolari e risoluzioni su aspetti specifici (es. sponsorizzazioni, pubblicità, plafond, rapporti con il CTS, ecc.). La ricerca sul sito dell’Agenzia delle Entrate è fondamentale.

Giurisprudenza:

Le sentenze della Corte di Cassazione e delle Commissioni Tributarie forniscono interpretazioni rilevanti su casi controversi relativi all’applicazione del regime 398/1991.

Bibliografia Essenziale e Risorse Online:

Pubblicazioni specializzate in fiscalità del non profit e dello sport (riviste, manuali, monografie edite da case editrici giuridico-fiscali).
Siti web istituzionali: Agenzia delle Entrate, Dipartimento per lo Sport, Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali (per il RUNTS), Sport e Salute S.p.A. (per il RASD).
Siti web di associazioni di categoria, ordini professionali (Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili) e centri studi specializzati nel Terzo Settore e nello sport.

Avvertenza:

La normativa fiscale è soggetta a frequenti modifiche e interpretazioni. I riferimenti sopra indicati costituiscono una base di partenza e devono essere costantemente aggiornati e integrati con le ultime novità legislative, di prassi e giurisprudenziali. La consulenza di un professionista esperto in materia è sempre indispensabile per una corretta applicazione del regime fiscale e per la gestione degli adempimenti.

CONCLUSIONE GENERALE DELLA GUIDA

Il regime fiscale forfetario previsto dalla Legge 16 dicembre 1991, n. 398, rappresenta da oltre trent’anni uno strumento di significativa semplificazione e agevolazione per le associazioni sportive dilettantistiche e per una specifica platea di altri enti non profit. La sua capacità di ridurre gli oneri contabili e di offrire una tassazione forfetaria su IRES e IVA ha contribuito in modo determinante allo sviluppo e alla sostenibilità di moltissime realtà associative impegnate nel tessuto sociale e sportivo del Paese.

Tuttavia, come emerso nel corso di questa guida, l’applicazione del regime 398/1991 non è esente da complessità. La corretta individuazione dei soggetti ammessi, la puntuale verifica dei requisiti oggettivi (in primis il plafond dei proventi commerciali), la distinzione tra attività istituzionali e commerciali, la gestione degli adempimenti IVA e IRES, e non da ultimo, il coordinamento con le recenti e profonde riforme del Terzo Settore e dello Sport, richiedono un’attenzione costante e una competenza specialistica.

Le recenti introduzioni del Codice del Terzo Settore (con il relativo Registro Unico Nazionale del Terzo Settore – RUNTS) e della Riforma dello Sport (con il Registro Nazionale delle Attività Sportive Dilettantistiche – RASD) hanno ulteriormente articolato il panorama, creando nuove opportunità ma anche nuove sfide interpretative e operative per gli enti che storicamente si avvalgono del regime 398/1991. La potenziale sovrapposizione o alternatività tra il regime 398/1991 e i nuovi regimi fiscali previsti per gli ETS, una volta pienamente operativi, impone agli enti e ai loro consulenti un’attenta pianificazione strategica e una valutazione continua della soluzione fiscalmente più adeguata e sostenibile.

Questa guida ha cercato di fornire un quadro il più possibile completo e dettagliato, affrontando gli aspetti normativi, pratici e interpretativi del regime, arricchito da esempi, checklist e un glossario. L’obiettivo è quello di offrire uno strumento utile per orientarsi in una materia tecnica e in continua evoluzione, ma si ribadisce che nessuna guida può sostituire l’analisi specifica del singolo caso e il supporto qualificato di un Dottore Commercialista o di un consulente esperto in fiscalità degli enti non profit e sportivi.

L’auspicio è che, nonostante le complessità, gli enti possano continuare a beneficiare delle agevolazioni previste, gestendo correttamente gli adempimenti e concentrando le proprie energie sulla realizzazione delle preziose finalità istituzionali che perseguono a beneficio della collettività.