Alessio Cipollone

Introduzione

Descrizione generale dell’argomento

L’Imposta sul Valore Aggiunto (IVA) rappresenta uno degli aspetti fiscali più complessi e articolati per gli Enti del Terzo Settore (ETS). La disciplina IVA per gli ETS è caratterizzata da un sistema di regole specifiche, esenzioni, esclusioni e regimi speciali che richiedono una conoscenza approfondita per una corretta gestione. Questa guida pratica analizza in modo dettagliato gli aspetti IVA rilevanti per gli ETS, fornendo indicazioni operative su presupposti impositivi, operazioni esenti o escluse, regimi speciali, adempimenti e semplificazioni.

La gestione dell’IVA è particolarmente delicata per gli ETS che svolgono sia attività istituzionali non commerciali sia attività commerciali, poiché richiede una chiara distinzione tra le diverse tipologie di operazioni e l’applicazione di regole differenziate. Una corretta gestione dell’IVA è essenziale non solo per rispettare gli obblighi di legge, ma anche per evitare contestazioni fiscali e ottimizzare la gestione finanziaria dell’ente.

Importanza e rilevanza per gli ETS

Conformità normativa: Rispettare gli obblighi IVA evita sanzioni e problemi con l’Amministrazione Finanziaria.
Ottimizzazione fiscale: Conoscere le esenzioni e i regimi speciali permette di ridurre l’impatto dell’IVA.
Gestione finanziaria: L’IVA ha un impatto significativo sui flussi di cassa dell’ente.
Pianificazione: Comprendere le implicazioni IVA è fondamentale per la pianificazione delle attività.

A chi è destinata la guida

Questa guida è rivolta a:

Amministratori e dirigenti di ETS.
Tesorieri e responsabili amministrativi degli ETS.
Commercialisti e Consulenti Fiscali che assistono gli ETS.
Centri Servizi per il Volontariato (CSV) e Reti Associative.

Come utilizzare la guida

Identifica la tipologia di attività svolte dal tuo ETS (istituzionali, commerciali).
Verifica i presupposti IVA per ciascuna attività.
Comprendi le esenzioni e le esclusioni applicabili.
Valuta i regimi speciali disponibili.
Consulta le sezioni dedicate agli adempimenti e alle FAQ.
Utilizza gli esempi per comprendere meglio l’applicazione concreta delle norme.

Quadro Normativo

Riferimenti legislativi principali

D.P.R. 633/1972: Disciplina generale dell’IVA.
D.Lgs. 117/2017 (CTS):
- Art. 7: Raccolta fondi (esclusione IVA per raccolte fondi occasionali).
- Art. 79: Disposizioni in materia fiscale (qualifica commerciale/non commerciale).
- Art. 84-85: Regimi specifici per ODV e APS.
- Art. 86: Regime forfetario per ODV e APS (richiamo alla L. 398/1991).
- Art. 89: Coordinamento normativo.
Legge 398/1991: Regime forfetario per ASD/SSD, ODV, APS.
D.L. 417/1991, art. 9-bis: Opzione per la L. 398/1991.

Circolari e prassi amministrativa

Circolare 19/E/2023: Chiarimenti sul regime fiscale degli ETS.
Circolare 18/E/2018: Primi chiarimenti sulla Riforma del Terzo Settore.
Risoluzioni specifiche dell’Agenzia delle Entrate.

Presupposti IVA e Attività degli ETS

Presupposti dell’IVA

L’IVA si applica quando sussistono contemporaneamente tre presupposti:

Presupposto oggettivo: Cessione di beni o prestazione di servizi.
Presupposto soggettivo: Operazione effettuata nell’esercizio di impresa, arte o professione.
Presupposto territoriale: Operazione effettuata nel territorio dello Stato.

Attività degli ETS e rilevanza IVA

Le attività degli ETS possono essere classificate in:

Attività istituzionali non commerciali:
- Attività di interesse generale (Art. 5 CTS) svolte senza corrispettivo o con corrispettivi che non superano i costi effettivi.
- Attività verso associati (con specifiche condizioni).
- Rilevanza IVA: Generalmente escluse da IVA per mancanza del presupposto soggettivo.
Attività commerciali:
- Attività di interesse generale svolte con modalità commerciali (corrispettivi > costi).
- Attività diverse (Art. 6 CTS) svolte con modalità commerciali.
- Rilevanza IVA: Soggette a IVA, salvo specifiche esenzioni o esclusioni.
Raccolte fondi occasionali:
- Iniziative occasionali di raccolta fondi in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione.
- Rilevanza IVA: Escluse da IVA ai sensi dell’Art. 7 CTS.

Operazioni Esenti e Escluse da IVA

Operazioni escluse da IVA

Attività istituzionali non commerciali: Escluse per mancanza del presupposto soggettivo.
Quote associative: Escluse se versate a fronte del vincolo associativo (non corrispettivo specifico).
Raccolte fondi occasionali (Art. 7 CTS): Escluse espressamente.
Contributi a fondo perduto: Esclusi se privi di sinallagma (non corrispettivo per cessioni/prestazioni).
Cessioni gratuite di beni: Escluse se non costituiscono destinazione a finalità estranee all’impresa.

Operazioni esenti da IVA

Prestazioni socio-sanitarie, assistenziali ed educative rese da ETS (Art. 10, n. 27-ter, D.P.R. 633/1972).
Prestazioni educative, didattiche, formative (Art. 10, n. 20, D.P.R. 633/1972).
Prestazioni sanitarie (Art. 10, n. 18, D.P.R. 633/1972).
Prestazioni culturali e sportive (Art. 10, n. 22, D.P.R. 633/1972).
Altre esenzioni specifiche previste dall’Art. 10 D.P.R. 633/1972.

Implicazioni delle operazioni esenti

Pro-rata di detraibilità: Se l’ETS effettua sia operazioni imponibili che esenti, la detrazione dell’IVA sugli acquisti è limitata in base al rapporto tra operazioni imponibili e volume d’affari totale (Art. 19-bis D.P.R. 633/1972).
Rettifica della detrazione: In caso di variazione del pro-rata o di cambio di destinazione dei beni.
Separazione delle attività: Possibilità di optare per la separazione delle attività per evitare l’applicazione del pro-rata.

Regimi Speciali IVA per gli ETS

Regime ordinario IVA

Applicabilità: ETS che svolgono attività commerciali e non rientrano in regimi speciali.
Adempimenti: Fatturazione, registrazione, liquidazioni periodiche, dichiarazione annuale.
Detrazione IVA: Secondo le regole ordinarie (eventuale pro-rata).

Regime forfetario L. 398/1991

Applicabilità: ASD/SSD, ODV, APS con ricavi commerciali ≤ 400.000 €.
Versamento IVA: Forfetario al 50% dell’IVA incassata (33,33% per sponsorizzazioni, 66,67% per diritti TV).
Semplificazioni:
- Esonero dalla fatturazione elettronica (salvo sponsorizzazioni).
- Esonero dalla registrazione delle fatture emesse.
- Esonero dalle liquidazioni periodiche e dalla dichiarazione annuale.
- Obbligo di conservare e numerare le fatture d’acquisto.
- Obbligo di annotare i corrispettivi nel Registro IVA minori (D.M. 11/02/1997) entro il 15 del mese successivo.
Vantaggi: Notevoli semplificazioni amministrative, versamento forfetario vantaggioso.
Svantaggi: Indetraibilità dell’IVA sugli acquisti.

Regime forfetario Art. 86 CTS (ODV e APS)

Applicabilità: ODV e APS con ricavi commerciali ≤ 130.000 €.
Regime IVA: Richiama implicitamente le semplificazioni della L. 398/1991.
Nota: Regime subordinato ad autorizzazione UE.

Regime forfetario Art. 80 CTS (Altri ETS)

Applicabilità: ETS non commerciali (diversi da ODV/APS) con ricavi commerciali ≤ 100.000 €.
Regime IVA: Non prevede semplificazioni IVA; si applica il regime ordinario.
Nota: Regime subordinato ad autorizzazione UE.

Adempimenti IVA

Adempimenti iniziali

Apertura partita IVA: Necessaria per gli ETS che svolgono attività commerciali.
Opzione per regimi speciali: Comunicazione dell’opzione per la L. 398/1991 (comportamento concludente + comunicazione SIAE).

Fatturazione

Fatturazione elettronica: Obbligatoria per le operazioni commerciali, salvo esoneri (es. L. 398/1991 per operazioni diverse da sponsorizzazioni).
Contenuto della fattura: Dati identificativi, descrizione operazione, imponibile, IVA, ecc.
Fatture per operazioni esenti: Indicazione della norma di esenzione.
Autofattura: Per acquisti da soggetti non residenti, omaggi, ecc.

Registrazione

Registro delle fatture emesse: Entro 15 giorni dall’emissione.
Registro degli acquisti: Per esercitare il diritto alla detrazione.
Registro dei corrispettivi: Per le operazioni con consumatori finali.
Registro IVA minori (per L. 398/1991): Annotazione dei corrispettivi entro il 15 del mese successivo.

Liquidazioni e versamenti

Liquidazioni periodiche: Mensili o trimestrali in base al volume d’affari.
Versamento: Entro il 16 del mese successivo al periodo di liquidazione.
Comunicazione liquidazioni periodiche: Trimestrale.

Dichiarazione annuale

Presentazione: Entro il 30 aprile dell’anno successivo.
Esoneri: ETS in regime L. 398/1991 o Art. 86 CTS.

Casi Pratici

Esempio 1: ODV con attività istituzionale e commerciale marginale

Situazione: ODV che svolge assistenza sociale (attività istituzionale) e gestisce un piccolo negozio solidale (attività commerciale) con ricavi di 30.000 €.

Regime IVA: Può optare per la L. 398/1991.

Adempimenti:

Apertura partita IVA.
Comunicazione opzione L. 398/1991 alla SIAE.
Tenuta Registro IVA minori.
Versamento trimestrale IVA al 50%.
Esonero da fatturazione elettronica (salvo sponsorizzazioni), registrazione, liquidazioni periodiche, dichiarazione annuale.

Esempio 2: APS con attività verso associati e terzi

Situazione: APS culturale che organizza corsi per associati (attività istituzionale) e per terzi (attività commerciale) con ricavi commerciali di 80.000 €.

Regime IVA: Può optare per la L. 398/1991.

Trattamento IVA:

Corsi per associati: Esclusi da IVA (Art. 148 TUIR, in attesa Art. 85 CTS).
Corsi per terzi: Soggetti a IVA (aliquota ordinaria o ridotta se applicabile).

Adempimenti: Come Esempio 1.

Esempio 3: Fondazione ETS con attività esenti e imponibili

Situazione: Fondazione ETS che gestisce un museo (attività esente) e un bookshop (attività imponibile). Regime IVA: Ordinario con pro-rata.

Trattamento IVA:

Biglietti museo: Esenti IVA (Art. 10, n. 22, D.P.R. 633/1972).
Vendite bookshop: Imponibili IVA (aliquota ordinaria o ridotta se applicabile).

Adempimenti:

Fatturazione elettronica.
Registrazione fatture emesse e acquisti.
Liquidazioni periodiche e versamenti.
Calcolo pro-rata per detrazione IVA acquisti.
Dichiarazione annuale.

Esempio 4: ETS con raccolta fondi occasionale

Situazione: ETS che organizza una cena di beneficenza in occasione del Natale.

Trattamento IVA: Operazione esclusa da IVA (Art. 7 CTS).

Adempimenti:

Nessun adempimento IVA specifico.
Rendiconto separato della raccolta fondi (Art. 87, c. 6, CTS).

Strumenti e Modelli

Checklist adempimenti IVA (regime ordinario)

Apertura partita IVA
Emissione fatture elettroniche
Registrazione fatture emesse (entro 15 giorni)
Registrazione fatture acquisto
Registrazione corrispettivi
Liquidazione IVA (mensile/trimestrale)
Versamento IVA (F24)
Comunicazione liquidazioni periodiche
Dichiarazione IVA annuale

Checklist adempimenti IVA (L. 398/1991)

Apertura partita IVA
Comunicazione opzione L. 398/1991 alla SIAE
Conservazione e numerazione fatture acquisto
Annotazione corrispettivi nel Registro IVA minori (entro il 15 del mese successivo)
Versamento trimestrale IVA forfetaria (50%, 33,33% sponsorizzazioni, 66,67% diritti TV)

Modello Registro IVA minori (L. 398/1991)

Data	Documento	Descrizione	Importo	IVA	Totale	IVA Versata
10/1/2025	Fatt. n. 1	Pubblicità	1.000,00	220,00	1.220,00	110,00
15/2/2025	Fatt. n. 2	Pubblicità	2.000,00	440,00	2.440,00	220,00
…	…	…	…	…	…	…
Totale Mese			3.000,00	660,00	3.660,00	330,00

Link utili

FAQ – Domande Frequenti

D: Un ETS deve sempre aprire la partita IVA? R: No, solo se svolge attività commerciali. Se l’ETS svolge esclusivamente attività istituzionali non commerciali, non è necessaria l’apertura della partita IVA.

D: Le quote associative sono soggette a IVA? R: No, le quote associative versate a fronte del vincolo associativo (non come corrispettivo specifico per prestazioni) sono escluse da IVA per mancanza del presupposto oggettivo.

D: I contributi pubblici ricevuti da un ETS sono soggetti a IVA? R: Dipende dalla natura del contributo. Se si tratta di contributi a fondo perduto (senza sinallagma), sono esclusi da IVA. Se invece sono corrispettivi per specifiche prestazioni, sono soggetti a IVA (salvo esenzioni).

D: Un ETS in regime L. 398/1991 deve emettere fattura elettronica? R: È esonerato dalla fatturazione elettronica per tutte le operazioni, tranne che per le sponsorizzazioni, per le quali l’obbligo permane.

D: Come si calcola il pro-rata di detrazione IVA? R: Il pro-rata si calcola come rapporto percentuale tra le operazioni imponibili e il volume d’affari totale (operazioni imponibili + operazioni esenti). La percentuale, arrotondata all’unità superiore, determina la quota di IVA detraibile sugli acquisti.

D: Un ETS può optare per la separazione delle attività ai fini IVA? R: Sì, se svolge sia attività imponibili che esenti, può optare per la separazione delle attività (Art. 36 D.P.R. 633/1972) per evitare l’applicazione del pro-rata.