Alessio Cipollone

⚠️ AGGIORNAMENTO REGIMI E IVA
L’analisi dei regimi fiscali qui presentata va letta alla luce della proroga IVA al 2036. I regimi forfetari del Codice del Terzo Settore (es. art. 86 per ODV/APS) restano opzionabili, ma l’obbligo di abbandonare l’esclusione IVA sui corrispettivi dei soci scatta solo tra 10 anni.
👉 Guida pratica: quale regime scegliere aspettando il 2036? >

Introduzione

Descrizione generale dell’argomento

I regimi fiscali per gli Enti del Terzo Settore (ETS) rappresentano uno degli aspetti più innovativi e complessi della Riforma introdotta dal D.Lgs. 117/2017 (Codice del Terzo Settore). Questa guida offre un’analisi comparativa dei diversi regimi fiscali applicabili agli ETS, esaminandone caratteristiche, vantaggi, limitazioni e modalità di accesso.

Il Codice del Terzo Settore ha introdotto un sistema articolato di regimi fiscali, pensato per rispondere alle diverse esigenze e caratteristiche degli enti non profit. Accanto al regime ordinario, basato sulle regole generali del TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi), sono stati previsti regimi forfetari specifici, con l’obiettivo di semplificare gli adempimenti e ridurre il carico fiscale per gli ETS di minori dimensioni.

La scelta del regime fiscale più adatto rappresenta una decisione strategica per ogni ETS, con importanti ripercussioni sulla gestione amministrativa, sulla pianificazione fiscale e sulla sostenibilità economica dell’ente.

Importanza e rilevanza per gli enti del Terzo Settore

La scelta del regime fiscale ottimale è fondamentale per molteplici ragioni:

Ottimizzazione del carico fiscale: I diversi regimi comportano livelli di tassazione differenti, con possibilità di significativi risparmi d’imposta
Semplificazione amministrativa: I regimi forfetari consentono una notevole riduzione degli adempimenti contabili e dichiarativi
Pianificazione strategica: La conoscenza dei diversi regimi permette scelte consapevoli nella strutturazione delle attività
Sostenibilità economica: Un regime fiscale adeguato contribuisce alla sostenibilità complessiva dell’ente
Conformità normativa: La corretta applicazione del regime scelto garantisce il rispetto degli obblighi fiscali
Trasparenza verso stakeholder: Un regime fiscale chiaro e appropriato rafforza la credibilità verso donatori e finanziatori

La Riforma ha introdotto un sistema più organico rispetto al passato, ma anche più complesso, che richiede un’attenta valutazione delle diverse opzioni disponibili.

A chi è destinata la guida

Questa guida è rivolta a:

Amministratori e dirigenti di enti del Terzo Settore
Tesorieri e responsabili amministrativi degli ETS
Commercialisti e consulenti fiscali specializzati nel non profit
Fondatori di nuovi enti che intendono acquisire la qualifica di ETS
Responsabili della pianificazione strategica delle organizzazioni non profit
Professionisti che operano nel settore del Terzo Settore
Studiosi e ricercatori interessati agli aspetti fiscali del non profit

Come utilizzare la guida

Per un utilizzo ottimale di questa guida:

Inizia dalla panoramica generale dei regimi fiscali disponibili
Approfondisci le sezioni specifiche relative ai regimi di tuo interesse
Utilizza le tabelle comparative per un confronto immediato tra i diversi regimi
Consulta gli esempi pratici per verificare l’applicazione concreta ai casi reali
Utilizza i modelli di calcolo per simulare l’impatto dei diversi regimi sulla tua organizzazione
Verifica periodicamente l’aggiornamento della guida per eventuali novità normative

La guida è strutturata per consentire sia una lettura completa e sequenziale, sia una consultazione mirata di specifici regimi fiscali di interesse.

Quadro Normativo

Riferimenti legislativi principali

Il quadro normativo relativo ai regimi fiscali degli ETS si basa principalmente su:

D.Lgs. 117/2017 (Codice del Terzo Settore), in particolare:
- Art. 79: Disposizioni in materia di imposte sui redditi
- Art. 80: Regime forfetario degli ETS non commerciali
- Art. 84: Regime fiscale delle ODV
- Art. 85: Regime fiscale delle APS
- Art. 86: Regime forfetario per ODV e APS
- Art. 87: Obblighi contabili
D.P.R. 917/1986 (TUIR), in particolare:
- Art. 73: Soggetti passivi
- Artt. 143-149: Enti non commerciali residenti
- Art. 144: Determinazione dei redditi
- Art. 145: Regime forfetario degli enti non commerciali
D.Lgs. 112/2017 (Riforma dell’impresa sociale)
- Art. 18: Misure fiscali e di sostegno economico
L. 398/1991
- Regime fiscale agevolato per associazioni sportive dilettantistiche

Decreti attuativi e regolamenti

Diversi decreti attuativi hanno completato il quadro normativo:

D.M. 56/2023: Attività non commerciali ex art. 79, comma 2
D.M. 107/2021: Criteri e limiti delle attività diverse

Circolari e prassi amministrativa

L’interpretazione ufficiale della normativa è fornita da:

Circolare 19/E/2023 dell’Agenzia delle Entrate: Chiarimenti sul regime fiscale degli ETS
Circolare 6/E/2024 dell’Agenzia delle Entrate: Agevolazioni fiscali per gli ETS
Risoluzione 89/E/2022 dell’Agenzia delle Entrate: Erogazioni liberali agli ETS
Circolare 18/2018 dell’Agenzia delle Entrate: Regime fiscale ODV

Giurisprudenza rilevante

Alcune sentenze hanno contribuito a chiarire aspetti controversi:

Sentenza Cassazione 23329/2023: Criteri per la qualifica di ente non commerciale
Sentenza Cassazione 15492/2022: Onere della prova nella contestazione della qualifica di ente non commerciale
Sentenza Commissione Tributaria Regionale Lombardia 2356/2023: Applicabilità del regime forfetario

Aspetti Teorici

Definizioni e concetti chiave

Regime fiscale

Il regime fiscale è l’insieme delle norme che disciplinano la determinazione della base imponibile, le aliquote applicabili, gli adempimenti contabili e dichiarativi di un soggetto passivo d’imposta.

Regime ordinario

Il regime ordinario è il sistema generale di tassazione basato sulla determinazione analitica del reddito imponibile, calcolato come differenza tra ricavi e costi inerenti all’attività.

Regime forfetario

Il regime forfetario è un sistema semplificato di tassazione che prevede la determinazione del reddito imponibile applicando coefficienti di redditività ai ricavi, senza considerare analiticamente i costi effettivamente sostenuti.

Coefficiente di redditività

Percentuale che, applicata ai ricavi, determina forfetariamente il reddito imponibile nel regime forfetario. Varia in base alla tipologia di attività e al regime specifico.

Attività commerciale e non commerciale

La distinzione tra attività commerciale e non commerciale è fondamentale per l’applicazione dei regimi fiscali:

Attività commerciale: attività che presenta i requisiti dell’art. 55 del TUIR
Attività non commerciale: attività che non presenta tali requisiti o è decommercializzata per espressa previsione normativa

Ente commerciale e non commerciale

Ente non commerciale: ente che non ha per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale
Ente commerciale: ente che ha per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale

Principi generali

Principio di capacità contributiva

La tassazione deve essere commisurata alla capacità contributiva del soggetto, principio che trova applicazione anche nei regimi forfetari attraverso coefficienti di redditività differenziati.

Principio di semplificazione

I regimi forfetari rispondono all’esigenza di semplificare gli adempimenti per gli enti di minori dimensioni, riducendo gli oneri amministrativi.

Principio di neutralità fiscale

La scelta del regime fiscale non dovrebbe influenzare le decisioni operative dell’ente, ma nella pratica può avere un impatto significativo sulla pianificazione delle attività.

Principio di proporzionalità

Gli adempimenti richiesti devono essere proporzionati alle dimensioni e alla complessità dell’ente, principio che giustifica regimi semplificati per gli enti minori.

Principio di certezza del diritto

Le norme fiscali devono garantire certezza e prevedibilità, aspetto particolarmente rilevante nella fase transitoria della Riforma.

Evoluzione normativa

L’evoluzione dei regimi fiscali per gli enti non profit ha seguito un percorso di progressiva specializzazione:

Prima della Riforma del Terzo Settore

Regime ordinario ex TUIR per tutti gli enti non commerciali
Regime forfetario ex art. 145 TUIR per enti non commerciali minori
Regime L. 398/91 per associazioni sportive dilettantistiche
Regimi specifici per ONLUS, ODV e APS

Con la Riforma del Terzo Settore

Mantenimento del regime ordinario come sistema base
Introduzione del regime forfetario ex art. 80 CTS per tutti gli ETS
Introduzione del regime forfetario ex art. 86 CTS specifico per ODV e APS
Coordinamento con il regime L. 398/91 per ASD/SSD
Disciplina specifica per le imprese sociali

Regime transitorio

Efficacia differita delle disposizioni fiscali del CTS
Necessità di autorizzazione della Commissione Europea
Coesistenza temporanea di vecchi e nuovi regimi

Interpretazioni ufficiali

Le principali interpretazioni ufficiali hanno chiarito:

Circolare 19/E/2023 dell’Agenzia delle Entrate

Ambito di applicazione dei diversi regimi
Modalità di opzione e vincoli temporali
Coordinamento tra regimi CTS e regimi preesistenti
Adempimenti contabili e dichiarativi

Circolare 18/2018 dell’Agenzia delle Entrate

Regime fiscale delle ODV
Attività decommercializzate
Applicabilità del regime forfetario ex art. 86

Aspetti Pratici

Panoramica dei regimi fiscali disponibili

Regime ordinario

Il regime ordinario si applica agli ETS che non optano per i regimi forfetari o che assumono natura commerciale a seguito del test di prevalenza.

Sistema di tassazione analitica basato sull’effettiva differenza tra ricavi e costi.

Caratteristiche principali:

Determinazione del reddito:
- Per gli ETS non commerciali, il reddito complessivo è la somma delle singole categorie (fondiari, di capitale, d’impresa e diversi).
- Per gli ETS commerciali, l’intero reddito è considerato reddito d’impresa.
Tassazione: Si applica l’aliquota IRES ordinaria del 24%.
Deducibilità dei costi: I costi sono deducibili analiticamente. Per i beni e servizi utilizzati promiscuamente (sia per attività commerciale che istituzionale), la deduzione è ammessa solo per la quota imputabile all’attività economica, determinata secondo criteri oggettivi (pro-rata).
Regime IVA: Si applicano le regole ordinarie del DPR 633/72 (meccanismo “IVA da IVA”), senza alcuna forfetizzazione della detrazione.

Adempimenti:

Contabilità separata: Obbligo di tenere contabilità distinte per le attività per cui si è soggetti passivi IVA e quelle istituzionali.
Scritture contabili: Obbligo di redigere scritture cronologiche e sistematiche e, per gli enti commerciali, di tenere l’inventario dei beni.
Certificazione: Obbligo di certificazione dei corrispettivi (registratore telematico) e di fatturazione elettronica per tutte le operazioni commerciali.

Soggetti interessati:

ETS con entrate commerciali superiori a 85.000 euro (non potendo accedere al forfetario Art. 86).
ETS che, pur essendo sotto soglia, hanno costi detraibili molto elevati che rendono la tassazione analitica più conveniente del forfetario.
ETS che assumono natura commerciale perché i proventi commerciali superano quelli non commerciali nel periodo d’imposta

Regime forfetario ex art. 80 CTS

Regime opzionale per la determinazione del reddito d’impresa, riservato esclusivamente agli ETS che si qualificano come non commerciali.

Caratteristiche principali:

Determinazione del reddito: Si applicano coefficienti di redditività forfetari ai ricavi delle attività di interesse generale e diverse svolte con modalità commerciale.
Coefficienti a scaglioni:
- Prestazioni di servizi: 7% (fino a 130.000€), 10% (da 130.001€ a 300.000€) e 17% (oltre 300.000€).
- Altre attività: 5% (fino a 130.000€), 7% (da 130.001€ a 300.000€) e 14% (oltre 300.000€).
Componenti aggiuntive: Alla base forfetaria vanno sommati interamente plusvalenze, sopravvenienze attive, dividendi, interessi e proventi immobiliari.
Tassazione: Aliquota IRES ordinaria del 24%.
Nessuna agevolazione IVA: A differenza del regime per ODV/APS (art. 86), l’art. 80 non prevede semplificazioni IVA; l’ente resta soggetto alle regole ordinarie del DPR 633/72.
Esclusioni: L’ente è esonerato dall’applicazione degli Indici Sintetici di Affidabilità fiscale (ISA).

Limiti di accesso:

Nessun tetto di ricavi: Il regime non prevede un limite massimo di entrate per l’accesso (diversamente dai 400.000€ della L. 398/91 o gli 85.000€ dell’art. 86).
Requisito soggettivo: Riservato agli ETS che mantengono la natura di ente non commerciale ai sensi del test di prevalenza dell’art. 79.

Adempimenti:

Esercizio dell’opzione: Si manifesta nella dichiarazione dei redditi o nel Modello AA7/10 (usando il codice convenzionale “9999999999”) ed è vincolante per un triennio.
Contabilità: Può essere adottato anche da enti in contabilità ordinaria che hanno superato i limiti dimensionali previsti per la semplificata.

Soggetti interessati:

ETS non commerciali (non ODV/APS) o enti che superano la soglia di 85.000 euro di ricavi commerciali, cercando una semplificazione nel calcolo delle imposte dirette

Regime forfetario ex art. 86 CTS

Regime di particolare favore riservato a ODV e APS, con significative semplificazioni fiscali e contabili.

Caratteristiche principali:

Determinazione del reddito: Si applicano coefficienti di redditività differenziati: 1% per le ODV e 3% per le APS.
Tassazione: Il reddito così determinato è soggetto all’aliquota IRES ordinaria del 24%.
Esclusioni dalla base forfetaria: Plusvalenze, sopravvenienze, dividendi e interessi restano esclusi dal calcolo forfetario e vanno tassati in modo ordinario.
Esoneri IVA: Non si addebita l’IVA in rivalsa e non si detrae l’IVA sugli acquisti.
Novità 2026: Esonero totale dall’obbligo di certificazione dei corrispettivi (niente scontrino elettronico o registratore di cassa RT).

Limiti di accesso:

Soglia Ricavi: Il limite è stato abbassato a 85.000 euro annui (rispetto ai 130.000 iniziali).
Ambito Soggettivo: Riservato a ODV e APS iscritte al RUNTS, anche qualora dovessero assumere natura fiscale “commerciale” a causa del test di prevalenza.

Adempimenti:

Esonero contabile: Nessun obbligo di tenuta delle scritture contabili ai fini fiscali.
Ritenute alla fonte: L’ente è esonerato dall’operare ritenute d’acconto sui compensi erogati, ma deve indicare il codice fiscale del percettore in dichiarazione dei redditi.
Conservazione: Resta l’obbligo di numerare e conservare le fatture d’acquisto e le bollette doganali.

Soggetti interessati:

ODV e APS con ricavi commerciali contenuti e una struttura amministrativa snella

Regime L. 398/91

Regime di favore riservato unicamente alle ASD e SSD che mantengono la qualifica di enti sportivi dilettantistici fuori dal Terzo Settore.

Caratteristiche principali:

Determinazione del reddito: Si applica un coefficiente di redditività del 3% sui proventi commerciali.
Forfetizzazione IVA: La detrazione dell’imposta è forfettizzata al 50% per le operazioni imponibili e ridotta a 1/3 (33,33%) specificamente per le cessioni o concessioni di diritti di ripresa televisiva e radiofonica.
Tassazione: Il reddito così determinato è soggetto all’aliquota IRES del 24%.
Plusvalenze: Le plusvalenze patrimoniali restano interamente imponibili e vanno sommate al reddito forfettizzato.

Limiti di accesso:

Soglia Ricavi: Proventi dall’esercizio di attività commerciali non superiori a 400.000 euro annui.
Requisito Soggettivo: Solo ASD e SSD iscritte al Registro Nazionale delle Attività Sportive (RASD) e non iscritte al RUNTS.
Esclusioni: Dal 2026 il regime è definitivamente abrogato per Pro Loco, associazioni bandistiche, filodrammatiche, culturali e per tutti gli ETS (comprese le ASD che entrano nel RUNTS).

Adempimenti:

Esoneri: Obbligo di tenuta del libro giornale, dei registri IVA ordinari e della certificazione dei corrispettivi (scontrino fiscale).
Obblighi: Numerazione progressiva delle fatture per anno solare, annotazione dei proventi nel registro IVA “minori” e versamenti IVA trimestrali.
Tracciabilità: Obbligo di effettuare pagamenti e incassi superiori a 1.000 euro con mezzi tracciabili, pena sanzioni amministrative.

Soggetti interessati:

ASD e SSD (comprese le cooperative sportive) che scelgono di restare fuori dal RUNTS per mantenere i benefici fiscali della 398/91 e la decommercializzazione dei corrispettivi specifici ex art. 148 TUIR

Confronto tra i regimi fiscali

Tabella comparativa

Ecco la revisione tecnica della tabella comparativa basata sulla normativa 2026 e sui recenti aggiornamenti del D.Lgs. 186/2025.

Caratteristica	Regime Ordinario	Regime Art. 80 CTS	Regime Art. 86 CTS	Regime L. 398/91
Soggetti	Tutti gli ETS	ETS non commerciali (no Impresa Soc.)	Solo ODV e APS (anche commerciali)	Solo ASD/SSD fuori dal RUNTS
Limite ricavi	Nessuno	Nessuno	85.000 €	400.000 €
Reddito imponibile	Analitico (Entrate – Costi)	Forfetario (5-17% a scaglioni)	Forfetario (ODV 1% / APS 3%)	Forfetario (3%)
IVA	Ordinaria	Ordinaria (regole generali)	Esonero (no rivalsa / no detrazione)	Forfetizzata (detrazione al 50%)
Contabilità	Ordinaria o Semplificata	Semplificata (anche per enti in ord.)	Esonero registrazioni fiscali	Registri minimi e conservazione
Vincolo temporale	Nessuno	Triennale	Triennale	Quinquennale
Vantaggi principali	Deduzione analitica costi	Semplicità, no limiti ricavi	Massima semplificazione IVA/fiscale	Limite ricavi elevato
Svantaggi principali	Elevata complessità	Coefficienti onerosi su servizi	Soglia ricavi molto bassa	Esclusi ETS e Pro Loco

Note Tecniche Cruciali per il 2026:

Soglia 85.000 € (Art. 86): La soglia è stata armonizzata a quella dei contribuenti forfetari persone fisiche, riducendo sensibilmente la platea rispetto ai 130.000 € inizialmente previsti.
Fine della 398/91 per le Pro Loco: Dal 1° gennaio 2026, il regime 398 sopravvive esclusivamente per le realtà sportive che scelgono di restare fuori dal Terzo Settore.
Coefficienti Art. 80: A differenza della 398, qui la tassazione è a scaglioni (es. sulle prestazioni di servizi si passa dal 7% al 10% sopra i 130.000 €).
Esonero Certificazione: Le ODV e APS in regime Art. 86 beneficiano ora dell’esonero dall’obbligo di registratore di cassa telematico (RT), allineandosi alle ASD in 398.

Vantaggi e svantaggi dei regimi forfetari

Vantaggi:

Semplificazione burocratica: Esonero dalla tenuta delle scritture contabili cronologiche e sistematiche ai fini fiscali.
Riduzione dei costi gestionali: Per ODV e APS in regime Art. 86, scompare l’obbligo di certificazione dei corrispettivi (niente scontrino elettronico) e di operare ritenute alla fonte.
Certezza del carico fiscale: La tassazione è calcolata su percentuali fisse (coefficienti), rendendo prevedibile l’esborso IRES.
Esonero ISA: Esclusione automatica dagli Indici Sintetici di Affidabilità fiscale.

Svantaggi:

Indeducibilità dei costi: L’imposta si paga sui ricavi lordi; se l’ente ha costi effettivi molto alti (es. affitti o materie prime elevate), il forfetario risulta penalizzante.
IVA come costo: Nel regime Art. 86, l’IVA sugli acquisti non è detraibile e diventa un costo definitivo per l’ente.
Vincoli temporali: L’opzione per i regimi CTS (Art. 80 e 86) è vincolante per almeno un triennio.

Criteri di scelta del regime ottimale

La scelta non è solo economica, ma dipende dalla qualifica e dalla struttura dell’ente:

Tipologia di Ente:
- ODV e APS: Sono le uniche che possono accedere al regime ultra-semplificato dell’Art. 86.
- ETS “Generici”: Possono scegliere solo tra regime ordinario o Art. 80 (solo se restano non commerciali).
- ASD/SSD: Se entrano nel RUNTS perdono la L. 398/91; se restano fuori, possono mantenerla ma perdono le agevolazioni del Terzo Settore.
Volume dei Ricavi Commerciali:
- Fino a 85.000 €: Soglia limite per il regime forfetario specifico di ODV e APS (Art. 86). Attenzione: il limite è stato ridotto rispetto ai 130.000 € iniziali.
- Oltre 85.000 €: Le ODV/APS devono passare all’Art. 80 (che non ha limiti di ricavi ma non ha agevolazioni IVA) o al regime ordinario.
- Fino a 400.000 €: Limite per la L. 398/91, applicabile solo alle sportive fuori dal RUNTS.
Struttura dei Costi e IVA:
- Se l’ente effettua investimenti significativi (es. ristrutturazioni), il regime ordinario permette di detrarre l’IVA e dedurre i costi, risultando spesso più conveniente nonostante la complessità.
Pianificazione e Test di Commercialità:
- È fondamentale monitorare che i ricavi commerciali non superino quelli istituzionali, pena il mutamento in ETS commerciale, che preclude l’uso dell’Art. 80

Modalità di accesso e gestione dei regimi

Opzione per i regimi forfetari: modalità e vincoli

L’accesso ai regimi agevolati non è automatico, ma richiede una scelta esplicita e il rispetto di precisi archi temporali.

Regime ex art. 80 CTS (ETS non commerciali):
- Come si attiva: L’opzione si esercita nella dichiarazione annuale dei redditi o, per chi inizia l’attività commerciale, nel modello AA7/10 inserendo il codice convenzionale “9999999999” nel Quadro I.
- Durata: Il vincolo è triennale; la revoca si effettua in dichiarazione ed ha effetto dall’inizio del periodo d’imposta in cui è presentata.
Regime ex art. 86 CTS (ODV e APS sotto gli 85.000 €):
- Come si attiva: Si comunica nella dichiarazione dei redditi o all’avvio dell’attività tramite Modello AA7/10.
- Durata: Anche in questo caso il vincolo è triennale.
- Soglia di accesso: È fondamentale verificare di non aver superato gli 85.000 euro di ricavi commerciali nel periodo d’imposta precedente.
Regime L. 398/91 (Solo ASD/SSD fuori dal RUNTS):
- Come si attiva: Tramite raccomandata alla SIAE prima dell’inizio dell’attività e con la compilazione del quadro VO della dichiarazione IVA.
- Durata: Contrariamente alla prassi passata, il vincolo è ora quinquennale (5 anni).
- Soglia di accesso: Limite di ricavi commerciali fissato a 400.000 euro.

Adempimenti contabili specifici

La scelta del regime determina drasticamente il peso della gestione burocratica interna.

Regime Ordinario ETS:
- Richiede la tenuta di scritture contabili cronologiche e sistematiche (Libro Giornale, Inventari).
- È obbligatorio per enti con entrate superiori a 300.000 euro o per quelli dotati di personalità giuridica.
Regime ex art. 80 CTS:
- Obbligo di contabilità separata per le attività commerciali rispetto a quelle istituzionali.
- Applicazione delle regole ordinarie IVA (niente forfetizzazione dell’imposta).
Regime ex art. 86 CTS:
- Massima semplificazione: Esonero dalla registrazione e tenuta delle scritture contabili ai fini fiscali.
- Esonero certificazione: Dal 2026 non c’è più l’obbligo di memorizzazione e invio telematico dei corrispettivi (niente registratore di cassa RT).
- Resta l’obbligo di numerare e conservare le fatture d’acquisto e le bollette doganali.
Regime L. 398/91:
- Obbligo di tenuta del registro IVA minori (D.M. 11/2/1997) dove annotare analiticamente le entrate.
- Tracciabilità obbligatoria per pagamenti e incassi pari o superiori a 1.000 euro.

Passaggi di regime e gestione dei limiti

Il transito da un sistema all’altro richiede particolare attenzione per evitare “salti” d’imposta.

Da regime ordinario a forfetario (Art. 80 o 86):
- I componenti di reddito (positivi o negativi) la cui tassazione o deduzione è stata rinviata in regime ordinario partecipano per le quote residue nel reddito dell’esercizio precedente all’ingresso nel forfettario.
Superamento dei limiti di ricavi:
- Art. 80 e 86: Se si supera la soglia (es. gli 85.000 €), il regime cessa con decorrenza differita (dall’anno successivo).
- L. 398/91: Se si superano i 400.000 €, il regime decade immediatamente dal mese successivo al superamento.
Mutamento di qualifica (da non commerciale a commerciale):
- In caso di passaggio a ETS commerciale, l’ente ha tre mesi di tempo per redigere l’inventario iniziale e adeguare il sistema contabile alla forma ordinaria.
- È possibile optare per la sospensione delle plusvalenze (Art. 79-bis CTS) sui beni strumentali finché restano destinati all’attività statutaria

Casi Pratici

Esempio 1: Scelta del regime per una ODV con ricavi commerciali contenuti

Situazione: Una ODV iscritta al RUNTS che svolge attività di assistenza sociale presenta i seguenti dati:

Attività istituzionali non commerciali: assistenza a persone svantaggiate
Attività commerciali marginali: vendita di manufatti prodotti dagli assistiti
Ricavi commerciali: € 40.000
Costi diretti relativi all’attività commerciale: € 25.000

Opzioni disponibili: Regime ordinario / Art. 80 CTS / Art. 86 CTS (ricavi entro € 85.000 ✓)

Regime	Calcolo	Reddito imponibile	IRES (24%)
Ordinario	€ 40.000 – € 25.000	€ 15.000	€ 3.600
Art. 80 CTS	€ 40.000 × 5%	€ 2.000	€ 480
Art. 86 CTS	€ 40.000 × 1% (ODV)	€ 400	€ 96

Considerazioni aggiuntive:

Regime ordinario: necessità di contabilità analitica, ma possibilità di dedurre i costi effettivi
Regime art. 80: semplificazione contabile, coefficiente 5% (attività diverse), aliquota IRES 24%
Regime art. 86: massima semplificazione, coefficiente 1% per le ODV, esonero dagli obblighi IVA

Conclusione: Il regime ex art. 86 CTS è nettamente il più conveniente: una ODV con € 40.000 di ricavi commerciali paga solo € 96 di IRES (0,24% sui ricavi). La scelta è quasi obbligata per qualsiasi ODV con ricavi entro € 85.000.

Esempio 2: Scelta del regime per un’APS con ricavi commerciali entro € 85.000

Situazione: Un’APS iscritta al RUNTS che gestisce un circolo culturale presenta i seguenti dati:

Attività istituzionali: organizzazione eventi culturali per soci
Attività commerciali: somministrazione alimenti e bevande, vendita pubblicazioni
Ricavi commerciali: € 70.000
Costi diretti relativi all’attività commerciale: € 55.000

Opzioni disponibili: Regime ordinario / Art. 80 CTS / Art. 86 CTS (ricavi entro € 85.000 ✓)

Regime	Calcolo	Reddito imponibile	IRES (24%)
Ordinario	€ 70.000 – € 55.000	€ 15.000	€ 3.600
Art. 80 CTS	€ 70.000 × 7%	€ 4.900	€ 1.176
Art. 86 CTS	€ 70.000 × 3% (APS)	€ 2.100	€ 504

Considerazioni aggiuntive:

Nonostante l’elevata incidenza dei costi (78%), il regime art. 86 risulta comunque più conveniente
Il regime art. 86 garantisce inoltre l’esonero dagli obblighi IVA e la massima semplificazione contabile

Conclusione: Il regime ex art. 86 CTS è il più conveniente. Un’APS con € 70.000 di ricavi commerciali paga solo € 504 di IRES.

Esempio 3: Scelta del regime per un’APS con ricavi commerciali superiori a € 85.000

Situazione: Un’APS iscritta al RUNTS con ricavi commerciali significativi:

Attività commerciali: somministrazione alimenti e bevande ai soci, vendita pubblicazioni
Ricavi commerciali: € 120.000
Costi diretti relativi all’attività commerciale: € 90.000

Attenzione: Con ricavi di € 120.000, questa APS supera la soglia di € 85.000 prevista dal D.Lgs. 186/2025 e non può accedere al regime art. 86 CTS. Le opzioni disponibili sono solo regime ordinario e art. 80 CTS.

Regime	Calcolo	Reddito imponibile	IRES (24%)
Ordinario	€ 120.000 – € 90.000	€ 30.000	€ 7.200
Art. 80 CTS	(€ 120.000 × 7%)	€ 8.400	€ 2.016

Considerazioni aggiuntive:

L’incidenza dei costi è pari al 75% dei ricavi, ma il regime art. 80 rimane comunque più conveniente
Con il regime art. 80 non ci sono agevolazioni IVA: l’ente resta soggetto alle regole ordinarie del D.P.R. 633/1972
Il regime art. 80 non ha soglia massima di ricavi e vincola per un triennio

Conclusione: Il regime ex art. 80 CTS è il più conveniente tra le opzioni disponibili, con un risparmio di oltre € 5.000 rispetto al regime ordinario.

Esempio 4: Scelta del regime per un ETS generico (non ODV né APS)

Situazione: Un’associazione culturale ETS (non ODV né APS) presenta i seguenti dati:

Attività istituzionali: organizzazione eventi culturali
Attività commerciali: corsi di formazione a pagamento
Ricavi commerciali: € 80.000
Costi diretti relativi all’attività commerciale: € 50.000

Attenzione: Non essendo ODV né APS, questo ente non può accedere al regime art. 86 CTS. Le opzioni disponibili sono regime ordinario e art. 80 CTS.

Regime	Calcolo	Reddito imponibile	IRES (24%)
Ordinario	€ 80.000 – € 50.000	€ 30.000	€ 7.200
Art. 80 CTS	€ 80.000 × 7%	€ 5.600	€ 1.344

Considerazioni aggiuntive:

L’incidenza dei costi è pari al 62,5% dei ricavi: il regime forfetario risulta molto più conveniente
Il regime art. 80 non prevede soglie massime di ricavi: è accessibile a qualsiasi ETS non commerciale
Nessuna agevolazione IVA: le regole ordinarie del D.P.R. 633/1972 si applicano integralmente

Conclusione: Il regime ex art. 80 CTS garantisce un risparmio fiscale di quasi € 6.000 rispetto al regime ordinario ed è la scelta ottimale per un ETS generico non commerciale.

Esempio 5: Scelta del regime per un’ASD non iscritta al RUNTS

Situazione: Un’ASD non iscritta al RUNTS presenta i seguenti dati:

Attività istituzionali: attività sportiva dilettantistica
Attività commerciali: sponsorizzazioni, pubblicità, somministrazione ai soci
Ricavi commerciali: € 250.000
Costi diretti relativi all’attività commerciale: € 180.000

Opzioni disponibili: Regime ordinario / L. 398/1991 (ricavi entro € 400.000 ✓)

Nota: Trattandosi di ASD non iscritta al RUNTS, non può accedere ai regimi CTS (art. 80 o art. 86). La L. 398/1991 rimane l’unica alternativa al regime ordinario.

Regime	Calcolo	Reddito imponibile	IRES (24%)
Ordinario	€ 250.000 – € 180.000	€ 70.000	€ 16.800
L. 398/1991	€ 250.000 × 3%	€ 7.500	€ 1.800

Considerazioni aggiuntive:

Il regime L. 398/1991 garantisce inoltre la forfetizzazione IVA: detrazione al 50% per sponsorizzazioni e pubblicità, al 33,33% per cessione di diritti televisivi e radiofonici
Semplificazione degli adempimenti contabili (registro IVA minori)
Il limite di ricavi di € 400.000 è ampiamente rispettato
Se l’ASD si iscrivesse al RUNTS perderebbe il diritto di applicare la L. 398/1991

Conclusione: Il regime L. 398/1991 è nettamente più conveniente rispetto al regime ordinario, con un risparmio IRES di quasi € 15.000 e ulteriori vantaggi sul fronte IVA.

FAQ – Domande Frequenti

Scelta del regime

Quale regime fiscale è più conveniente per un ETS?

Non esiste un regime universalmente più conveniente. La scelta dipende da diversi fattori: tipologia di ente, volume dei ricavi commerciali, incidenza dei costi effettivi, struttura amministrativa disponibile. In linea generale:
Le ODV con ricavi entro € 85.000 troveranno quasi sempre conveniente il regime art. 86 CTS (coefficiente 1%, esonero IVA)
Le APS con ricavi entro € 85.000 beneficiano anch’esse del regime art. 86 CTS (coefficiente 3%, esonero IVA)
Gli ETS generici e le ODV/APS che superano € 85.000 possono optare per l’art. 80 CTS (nessun limite di ricavi, coefficienti a scaglioni)
Le ASD/SSD non iscritte al RUNTS con ricavi entro € 400.000 trovano nella L. 398/1991 il regime più favorevole

Un ETS può scegliere liberamente tra i diversi regimi fiscali?

No. La scelta è vincolata da requisiti soggettivi e oggettivi precisi:
Il regime art. 86 CTS è riservato esclusivamente a ODV e APS con ricavi commerciali non superiori a € 85.000 nel periodo d’imposta precedente
Il regime art. 80 CTS è accessibile a tutti gli ETS non commerciali, senza limite di ricavi
La L. 398/1991 è riservata esclusivamente alle ASD e SSD non iscritte al RUNTS con ricavi entro € 400.000
Le imprese sociali sono escluse dai regimi forfetari CTS e seguono il regime ordinario

È possibile cambiare regime fiscale ogni anno?

No. I regimi forfetari ex art. 80 e art. 86 CTS prevedono un vincolo triennale, salvo il superamento dei limiti di ricavi o la perdita dei requisiti soggettivi. Il regime L. 398/1991 prevede un vincolo quinquennale. Solo il regime ordinario non prevede vincoli temporali.

Requisiti e limiti

Qual è la soglia di ricavi per accedere al regime art. 86 CTS nel 2026?

Dal 1° gennaio 2026, per effetto del D.Lgs. 4 dicembre 2025, n. 186, la soglia è stata ridotta da € 130.000 a € 85.000. La verifica va effettuata sui ricavi commerciali del periodo d’imposta precedente, ragguagliati ad anno. ODV e APS che nel 2025 hanno conseguito ricavi commerciali superiori a € 85.000 non possono applicare il regime art. 86 nel 2026.

Il regime art. 80 CTS ha una soglia massima di ricavi?

No. Il regime art. 80 CTS non prevede alcuna soglia massima di ricavi. È accessibile a qualsiasi ETS non commerciale indipendentemente dal volume dei proventi commerciali. I coefficienti di redditività sono semplicemente crescenti al crescere dei ricavi (a scaglioni: 7%-10%-17% per servizi, 5%-7%-14% per altre attività).

Come si calcolano i ricavi commerciali per verificare il rispetto dei limiti?

Si computano tutti i ricavi derivanti da attività svolte con modalità commerciale: sia le attività di interesse generale che non superano il test di non commercialità ex art. 79 CTS, sia i ricavi da attività diverse ex art. 6 CTS. Non si computano le entrate da attività non commerciali (contributi istituzionali, donazioni, quote associative ordinarie, raccolte fondi occasionali ex art. 7 CTS).

Cosa succede se una ODV o APS supera la soglia di € 85.000 durante l’anno?

Il superamento della soglia nel corso dell’anno comporta la decadenza dal regime art. 86 CTS a partire dall’anno successivo. Per l’anno in cui avviene il superamento il regime rimane applicabile. Dall’anno successivo l’ente dovrà transitare nel regime ordinario oppure optare per il regime art. 80 CTS (che non ha soglie di ricavi).

Cosa succede se un’ASD supera la soglia di € 400.000 in regime L. 398/1991?

Il superamento della soglia comporta la decadenza dal regime a partire dal mese successivo al superamento — non dall’anno successivo come per i regimi CTS. È quindi fondamentale monitorare l’andamento dei ricavi nel corso dell’anno per adeguare tempestivamente il sistema contabile.

Un ente può accedere ai regimi forfetari CTS se ha dipendenti o collaboratori?

Sì. A differenza del regime forfetario per persone fisiche (L. 190/2014), i regimi forfetari per ETS non prevedono alcuna limitazione relativa al personale dipendente o ai collaboratori.

Aspetti operativi

Come si esercita l’opzione per il regime art. 86 CTS?

L’opzione si esercita nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta precedente a quello di prima applicazione, oppure (per i nuovi enti) nel modello AA7/10 di dichiarazione di inizio attività. Il vincolo è triennale e si rinnova tacitamente salvo revoca da comunicare in dichiarazione.

Come si esercita l’opzione per il regime art. 80 CTS?

Anche in questo caso l’opzione si esercita nella dichiarazione dei redditi o nel modello AA7/10 (utilizzando il codice convenzionale “9999999999” nel Quadro I). Il vincolo è triennale. Non è necessaria alcuna comunicazione preventiva all’Agenzia delle Entrate.

Quali sono gli adempimenti contabili minimi nei regimi forfetari?

Regime art. 80 CTS: obbligo di contabilità separata per le attività commerciali rispetto a quelle istituzionali; applicazione delle regole IVA ordinarie
Regime art. 86 CTS: esonero dalla registrazione e tenuta delle scritture contabili ai fini fiscali; esonero dalla certificazione dei corrispettivi (niente registratore di cassa RT dal 2026); obbligo di numerare e conservare le fatture d’acquisto e le bollette doganali
Regime L. 398/1991: obbligo di tenuta del registro IVA minori (D.M. 11 febbraio 1997); tracciabilità obbligatoria per pagamenti e incassi pari o superiori a € 1.000

Come si gestisce l’IVA nei diversi regimi?

Regime ordinario: regole IVA ordinarie del D.P.R. 633/1972 (detrazione analitica, liquidazioni periodiche, fatturazione elettronica)
Regime art. 80 CTS: regole IVA ordinarie, senza alcuna agevolazione o semplificazione
Regime art. 86 CTS: esonero completo dagli obblighi IVA — nessuna rivalsa, nessuna detrazione, nessuna liquidazione periodica, esonero dalla fatturazione elettronica (salvo casi di debito d’imposta, es. reverse charge)
Regime L. 398/1991: forfetizzazione della detrazione IVA al 50% per sponsorizzazioni e pubblicità, al 33,33% per cessione di diritti televisivi e radiofonici; versamenti IVA trimestrali

Casi particolari

Un’ASD iscritta al RUNTS può ancora applicare la L. 398/1991?

No. L’iscrizione al RUNTS comporta la perdita definitiva del diritto di applicare la L. 398/1991. Le ASD/SSD iscritte al RUNTS devono applicare i regimi previsti dal CTS (regime ordinario, art. 80 o art. 86 se in possesso dei requisiti soggettivi). È una scelta strategica irreversibile che ogni ASD/SSD deve valutare attentamente prima di procedere all’iscrizione.

Un ETS può applicare regimi fiscali diversi a diverse attività commerciali?

No. La scelta del regime fiscale è unitaria per tutte le attività commerciali dell’ente. Non è possibile applicare il regime ordinario ad alcune attività e un regime forfetario ad altre.

Come si gestisce il passaggio da un regime all’altro?

Il passaggio richiede attenzione alla gestione dei componenti di reddito sospesi. I componenti positivi o negativi la cui tassazione o deduzione è stata rinviata in regime ordinario partecipano per le quote residue al reddito dell’ultimo esercizio in regime ordinario, prima dell’ingresso nel forfetario. È consigliabile effettuare il passaggio all’inizio dell’anno fiscale e adeguare preventivamente il sistema contabile.

Le imprese sociali possono accedere ai regimi forfetari CTS?

No. Le imprese sociali sono escluse dall’applicazione dei regimi forfetari ex art. 80 e art. 86 CTS e sono soggette al regime ordinario delle società commerciali, con le specifiche agevolazioni previste dal D.Lgs. 3 luglio 2017, n. 112.

Cosa si intende per “test di non commercialità” e perché è rilevante per la scelta del regime?

Il test di non commercialità, previsto dall’art. 79 CTS, è la verifica che determina se un ETS mantiene la qualifica di ente non commerciale. Un’attività di interesse generale è non commerciale se i ricavi non eccedono i costi (diretti e indiretti) aumentati del 6%. Se il test non è superato su base complessiva, l’ente diventa fiscalmente commerciale e perde il diritto di accedere al regime art. 80 CTS (che richiede la qualifica di ETS non commerciale). Il regime art. 86, invece, è accessibile alle ODV e APS anche in caso di qualifica commerciale.

Approfondimenti

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Riferimenti ad altre guide

Glossario

Attività commerciale: Attività che presenta i requisiti dell’art. 55 del TUIR (esercizio per professione abituale di attività d’impresa).

Attività decommercializzata: Attività che, pur presentando i requisiti oggettivi dell’attività commerciale, è considerata non commerciale per espressa previsione normativa.

Attività di interesse generale: Attività elencate all’art. 5 del CTS che costituiscono il core business degli ETS.

Attività diverse: Attività secondarie e strumentali rispetto alle attività di interesse generale, disciplinate dall’art. 6 del CTS.

Coefficiente di redditività: Percentuale che, applicata ai ricavi, determina forfetariamente il reddito imponibile nel regime forfetario.

Codice del Terzo Settore (CTS): D.Lgs. 117/2017 che disciplina gli enti del Terzo settore.

Contabilità separata: Obbligo di tenere una contabilità distinta per le attività commerciali rispetto a quelle istituzionali.

Ente commerciale: Ente che ha per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale.

Ente del Terzo Settore (ETS): Ente iscritto al RUNTS che svolge attività di interesse generale per finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale.

Ente non commerciale: Ente che non ha per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale.

IRES: Imposta sul Reddito delle Società, applicabile anche agli enti non commerciali.

IVA: Imposta sul Valore Aggiunto.

Regime fiscale: Insieme delle norme che disciplinano la determinazione della base imponibile, le aliquote applicabili, gli adempimenti contabili e dichiarativi.

Regime forfetario: Sistema semplificato di tassazione che prevede la determinazione del reddito imponibile applicando coefficienti di redditività ai ricavi.

Regime ordinario: Sistema generale di tassazione basato sulla determinazione analitica del reddito imponibile.

RUNTS: Registro Unico Nazionale del Terzo Settore.

TUIR: Testo Unico delle Imposte sui Redditi (D.P.R. 917/1986).