Alessio Cipollone

Introduzione

Descrizione generale dell’argomento

La tassazione dei redditi fondiari rappresenta un aspetto specifico ma rilevante della fiscalità degli Enti del Terzo Settore (ETS). Questa guida offre una panoramica completa sulla gestione fiscale degli immobili posseduti dagli ETS, analizzando le diverse tipologie di redditi fondiari, le modalità di determinazione della base imponibile, le esenzioni e agevolazioni applicabili, e gli adempimenti dichiarativi.

Gli immobili costituiscono spesso una parte significativa del patrimonio degli enti non profit, utilizzati sia per lo svolgimento delle attività istituzionali sia come fonte di reddito per sostenere le finalità dell’ente. La corretta gestione fiscale di questi beni è fondamentale per evitare contestazioni e ottimizzare il carico tributario.

La disciplina dei redditi fondiari per gli ETS si basa sulle regole generali del TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi), con alcune specificità introdotte dalla Riforma del Terzo Settore, in particolare per quanto riguarda l’esenzione degli immobili destinati alle attività istituzionali. Aggiornamento 2026: con la piena entrata in vigore del Titolo X del CTS dal 1° gennaio 2026 e la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 1/E del 19 febbraio 2026, il quadro è ora definito e stabile.

Importanza e rilevanza per gli enti del Terzo Settore

La comprensione della tassazione dei redditi fondiari è essenziale per gli ETS per diverse ragioni:

Gestione patrimoniale: una corretta gestione fiscale degli immobili è parte integrante di una sana gestione patrimoniale.
Ottimizzazione fiscale: permette di beneficiare delle esenzioni e agevolazioni previste per gli immobili utilizzati per fini istituzionali.
Conformità normativa: garantisce il rispetto degli obblighi fiscali relativi al possesso e all’utilizzo degli immobili.
Pianificazione finanziaria: consente di prevedere l’impatto fiscale delle rendite immobiliari sul bilancio dell’ente.
Sostenibilità economica: una gestione efficiente contribuisce alla sostenibilità complessiva dell’ente.
Trasparenza verso stakeholder: una chiara gestione fiscale del patrimonio immobiliare rafforza la credibilità dell’ente.

La disciplina dei redditi fondiari può apparire complessa, ma una corretta impostazione permette di gestire efficacemente gli aspetti fiscali legati al patrimonio immobiliare.

A chi è destinata la guida

Questa guida è rivolta a:

Amministratori e dirigenti di enti del Terzo Settore.
Tesorieri e responsabili amministrativi degli ETS.
Responsabili della gestione patrimoniale delle organizzazioni non profit.
Commercialisti e consulenti fiscali specializzati nel non profit.
Professionisti che operano nel settore del Terzo Settore.
Studiosi e ricercatori interessati agli aspetti fiscali del patrimonio immobiliare degli enti non profit.

Come utilizzare la guida

Per un utilizzo ottimale di questa guida:

Inizia dalla panoramica generale sulle tipologie di redditi fondiari.
Approfondisci le sezioni specifiche relative alla determinazione della base imponibile per terreni e fabbricati.
Verifica le condizioni per l’applicazione delle esenzioni per gli immobili utilizzati per fini istituzionali.
Consulta gli esempi pratici per comprendere l’applicazione concreta delle regole.
Utilizza le checklist per verificare la corretta gestione fiscale degli immobili.
Verifica periodicamente l’aggiornamento della guida per eventuali novità normative.

💡 Tool consigliato: per la gestione complessiva degli adempimenti del tuo ente, tieni a portata di mano la Checklist Operativa ETS 2026 e la Checklist Adempimenti per Enti Non Profit.

Quadro Normativo

Riferimenti legislativi principali

Il quadro normativo relativo ai redditi fondiari si basa principalmente su:

D.P.R. 917/1986 (TUIR), in particolare:
- Titolo I, Capo II (artt. 25-43): Redditi fondiari.
- Art. 25: definizione di redditi fondiari.
- Artt. 26-35: redditi dei terreni (dominicale e agrario).
- Artt. 36-43: redditi dei fabbricati.
- Art. 143: reddito complessivo degli enti non commerciali.
D.Lgs. 117/2017 (Codice del Terzo Settore), in particolare:
- Art. 79, sui criteri di qualificazione fiscale e sull’esenzione dei redditi immobiliari.
- Artt. 84 e 85, sulle disposizioni di maggior favore per ODV, APS ed enti filantropici, che includono l’esenzione IRES sui redditi immobiliari destinati ad attività non commerciali.
- Art. 82: disposizioni in materia di imposte indirette e tributi locali (rilevante per IMU).
D.Lgs. 504/1992 (Disciplina dell’IMU).

Decreti attuativi e regolamenti

Regolamento Catastale (D.P.R. 1142/1949).
Norme tecniche per la determinazione delle rendite catastali.

Circolari e prassi amministrativa

L’interpretazione ufficiale della normativa è fornita da:

Circolare n. 1/E del 19 febbraio 2026 dell’Agenzia delle Entrate: documento di prassi organico sulla fiscalità degli ETS nel quadro della piena operatività del Titolo X del CTS, inclusi i chiarimenti sull’esenzione dei redditi immobiliari.
Circolare n. 15/E del 2018 e Circolare n. 18/E del 2018 dell’Agenzia delle Entrate: chiarimenti sulla Riforma del Terzo Settore (precedenti, ma utili per l’inquadramento storico).
Circolare n. 2/E del 2014 dell’Agenzia delle Entrate: disciplina dei redditi fondiari.
Circolare n. 11/E del 2007 dell’Agenzia delle Entrate: redditi dei fabbricati.

Giurisprudenza rilevante

Alcune sentenze hanno contribuito a chiarire aspetti controversi:

Cassazione n. 18835/2020: esenzione IMU per immobili utilizzati da enti non commerciali.
Cassazione n. 21532/2019: determinazione della rendita catastale.
Cassazione n. 14325/2018: tassazione degli immobili locati.

Aspetti Teorici

Definizioni e concetti chiave

Redditi fondiari

Sono i redditi inerenti ai terreni e ai fabbricati situati nel territorio dello Stato che sono o devono essere iscritti, con attribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o nel catasto edilizio urbano (art. 25 TUIR).

Redditi dei terreni

Si distinguono in:

Reddito dominicale: parte del reddito fondiario che remunera la proprietà del terreno.
Reddito agrario: parte del reddito fondiario che remunera il capitale d’esercizio e il lavoro di organizzazione impiegati nell’esercizio di attività agricole.

Redditi dei fabbricati

Reddito medio ordinario ritraibile dalle unità immobiliari urbane, determinato mediante l’applicazione delle tariffe d’estimo stabilite secondo le norme della legge catastale.

Rendita catastale

Valore attribuito a ciascuna unità immobiliare urbana ai fini fiscali, utilizzato come base per il calcolo dei redditi dei fabbricati e di altre imposte (es. IMU).

Catasto

Inventario generale dei beni immobili presenti sul territorio nazionale, distinto in Catasto Terreni e Catasto Edilizio Urbano.

Utilizzo esclusivo per attività non commerciali

Concetto chiave per l’esenzione IRES sui redditi immobiliari degli ETS non commerciali. Si riferisce alla destinazione dell’immobile allo svolgimento delle attività istituzionali non commerciali dell’ente.

Principi generali

Tassazione su base catastale

I redditi fondiari sono generalmente determinati su base catastale (rendita catastale per i fabbricati, reddito dominicale e agrario per i terreni), indipendentemente dal reddito effettivo percepito.

Principio di competenza territoriale

Sono soggetti a tassazione in Italia solo i redditi fondiari relativi a terreni e fabbricati situati nel territorio dello Stato.

Imputazione del reddito

Il reddito fondiario è imputato, indipendentemente dalla percezione, a chi possiede l’immobile a titolo di proprietà o altro diritto reale per l’intero periodo d’imposta o in proporzione alla quota e al periodo di possesso.

Principio di alternatività tra reddito fondiario e reddito d’impresa

Se l’immobile costituisce bene strumentale per l’esercizio di un’attività commerciale o è un bene merce, il relativo reddito concorre alla formazione del reddito d’impresa e non del reddito fondiario. Su questo punto, come vedremo, la Circolare 1/2026 ha fornito un chiarimento importante per gli ETS.

Evoluzione normativa

La disciplina dei redditi fondiari per gli enti non profit ha seguito l’evoluzione generale della normativa fiscale:

Prima della Riforma del Terzo Settore

Applicazione delle regole generali del TUIR per i redditi fondiari.
Esenzioni specifiche per alcune categorie di enti (es. enti ospedalieri).
Nessuna esenzione generale per gli immobili utilizzati per fini istituzionali.

Con la Riforma del Terzo Settore

Introduzione dell’esenzione IRES per i redditi degli immobili destinati allo svolgimento di attività non commerciali, prevista in particolare dagli artt. 84 e 85 del CTS per ODV, APS ed enti filantropici, ed estesa agli enti filantropici per effetto dell’art. 79, comma 2-bis.
Coordinamento con la disciplina IMU (art. 82 CTS).
Mantenimento delle regole generali del TUIR per la determinazione dei redditi fondiari imponibili.

Con la piena operatività del Titolo X (dal 2026)

La Circolare n. 1/E del 2026 ha chiarito l’ambito e le condizioni dell’esenzione, in particolare per quanto riguarda gli immobili strumentali, i redditi da locazione e la tempistica di impiego dei redditi esenti.

Interpretazioni ufficiali

Le principali interpretazioni ufficiali hanno chiarito:

Circolare n. 1/E del 2026 dell’Agenzia delle Entrate

Ambito di applicazione dell’esenzione IRES sui redditi immobiliari degli ETS non commerciali.
Estensione dell’esenzione ai redditi catastali degli immobili strumentali e ai redditi da locazione, a condizione che gli immobili non siano gestiti in forma d’impresa.
Chiarimento sulla tempistica: i redditi esenti non devono necessariamente essere impiegati nell’attività istituzionale nello stesso periodo d’imposta.

Circolare n. 2/E del 2014 dell’Agenzia delle Entrate

Regole generali per la determinazione dei redditi fondiari.
Tassazione degli immobili locati.
Gestione degli immobili strumentali.

Aspetti Pratici

Determinazione del reddito dei terreni

Reddito dominicale

Base imponibile: reddito dominicale rivalutato dell’80%.
Imputazione: al possessore a titolo di proprietà o altro diritto reale.
Esenzioni: terreni utilizzati per attività agricole da coltivatori diretti o IAP, secondo le condizioni di legge.

Reddito agrario

Base imponibile: reddito agrario rivalutato del 70%.
Imputazione: a chi esercita l’attività agricola sul terreno.
Esenzioni: attività agricole svolte da coltivatori diretti o IAP, secondo le condizioni di legge.

Terreni concessi in affitto

Se l’affitto è per usi agricoli: il reddito imponibile è il maggiore tra il reddito dominicale rivalutato e il canone di affitto.
Se l’affitto è per usi non agricoli: il provento costituisce reddito diverso e non reddito fondiario.

Determinazione del reddito dei fabbricati

Fabbricati non locati

Base imponibile: rendita catastale rivalutata del 5%.
Imputazione: al possessore a titolo di proprietà o altro diritto reale.
Esenzioni: immobili destinati esclusivamente ad attività non commerciali degli ETS non commerciali (vedi sezione dedicata).

Fabbricati locati

Locazione a canone libero: base imponibile pari al maggiore tra la rendita catastale rivalutata del 5% e il canone di locazione ridotto forfetariamente del 5%.
Locazione a canone concordato: base imponibile pari al maggiore tra la rendita catastale rivalutata del 5% e il canone di locazione ridotto forfetariamente del 5%, con ulteriore riduzione del 30%.
Cedolare secca: non applicabile agli enti non commerciali. È un regime riservato alle persone fisiche che locano al di fuori dell’attività d’impresa.

Fabbricati strumentali

Se strumentali per natura (categorie catastali B, C, D, E, A/10) o per destinazione (utilizzati per l’attività commerciale dell’ente):
- se utilizzati direttamente per attività commerciale o locati nell’ambito di un’attività d’impresa, concorrono al reddito d’impresa e non al reddito fondiario.

Fabbricati patrimonio

Immobili non strumentali.
Se non locati: tassati su base catastale.
Se locati: tassati sul maggiore tra rendita e canone ridotto, secondo le regole viste sopra.

Esenzione IRES per i redditi degli immobili degli ETS

Questa è la sezione che più interessa gli ETS, ed è anche quella su cui la Circolare 1/2026 ha portato i chiarimenti più utili.

Il principio

I redditi degli immobili destinati in via esclusiva allo svolgimento di attività non commerciali da parte degli ETS non commerciali non costituiscono reddito imponibile ai fini IRES. L’agevolazione è prevista dal CTS, in particolare dagli artt. 84 e 85 per ODV, APS ed enti filantropici, ed è estesa agli enti filantropici per effetto dell’art. 79, comma 2-bis.

⚠️ Punto da verificare con il professionista: l’esatta base normativa dell’esenzione dipende dal tipo di ETS (ODV, APS, ente filantropico, ETS “generico”). La materia è tecnica e la collocazione tra art. 79, artt. 84-85 e disposizioni transitorie va valutata caso per caso. Questa guida fornisce l’inquadramento generale, ma per il singolo ente conviene una verifica puntuale.

Cosa ha chiarito la Circolare 1/2026

La Circolare ha precisato alcuni aspetti di grande rilievo pratico:

L’esenzione riguarda i redditi di natura fondiaria, inclusi i redditi catastali degli immobili strumentali e i redditi da locazione, a condizione che gli immobili non siano inseriti in un “contesto produttivo”, cioè non siano gestiti in forma d’impresa.
I redditi esenti non devono necessariamente essere impiegati nell’attività istituzionale nel medesimo periodo d’imposta: l’ente può destinarli nel tempo, senza che ciò comporti la decadenza dall’agevolazione, purché l’utilizzo sia documentato in modo adeguato.

Requisiti per l’esenzione

Soggetto: ETS non commerciale (ai sensi dell’art. 79, comma 5, CTS), iscritto al RUNTS. L’iscrizione al RUNTS ha effetto costitutivo ed è condizione necessaria per accedere ai benefici fiscali.
Oggetto: immobili (terreni e fabbricati).
Destinazione: allo svolgimento di attività non commerciali dell’ente.
Assenza di gestione in forma d’impresa: l’immobile non deve essere inserito in un contesto produttivo.

Documentazione necessaria

Per beneficiare dell’esenzione, l’ETS deve essere in grado di dimostrare:

la qualifica di ETS non commerciale e l’iscrizione al RUNTS;
la destinazione dell’immobile ad attività non commerciali;
documentazione contabile che separi i costi e i ricavi relativi all’immobile;
delibere degli organi sociali che attestino la destinazione dell’immobile;
se i redditi esenti non sono impiegati subito, traccia documentale della loro futura destinazione istituzionale.

Adempimenti dichiarativi

Indicazione nel modello REDDITI ENC

I redditi fondiari imponibili devono essere indicati:

nel quadro RA per i redditi dei terreni;
nel quadro RB per i redditi dei fabbricati.

I redditi immobiliari esenti non concorrono alla base imponibile IRES, ma è essenziale conservare la documentazione che attesti i requisiti per l’esenzione, perché è su quella che si gioca un’eventuale verifica.

Coordinamento con IMU

L’IMU è un’imposta patrimoniale comunale, distinta dall’IRES.
Esistono specifiche esenzioni IMU per gli enti non commerciali che utilizzano gli immobili per attività istituzionali con modalità non commerciali (art. 7, comma 1, lett. i, D.Lgs. 504/1992; art. 82 CTS).
I requisiti per l’esenzione IMU sono simili ma non identici a quelli per l’esenzione IRES: un immobile può essere esente IRES ma non IMU, o viceversa. Vanno verificati separatamente.
L’IMU pagata sugli immobili strumentali è parzialmente deducibile ai fini IRES, secondo le percentuali di legge.

Casi Pratici

Esempio 1: Fondazione ETS con sede istituzionale

Situazione: una fondazione ETS non commerciale utilizza un immobile di proprietà come sede esclusiva per le proprie attività istituzionali (ricerca scientifica non commerciale).

Dati: rendita catastale rivalutata 15.000 euro.

Analisi:

Soggetto: ETS non commerciale iscritto al RUNTS.
Oggetto: immobile (fabbricato).
Destinazione: attività non commerciali (sede istituzionale).
Nessuna gestione in forma d’impresa.

Conclusione: il reddito dell’immobile beneficia dell’esenzione IRES. Il reddito fondiario non concorre alla formazione della base imponibile IRES.

Adempimenti: non far concorrere il reddito alla base imponibile IRES; conservare la documentazione (delibere, contabilità separata) attestante la destinazione ad attività non commerciali; verificare l’eventuale esenzione IMU separatamente.

Esempio 2: Associazione culturale ETS con immobile locato a terzi

Situazione: un’associazione culturale ETS non commerciale possiede un immobile che concede in locazione a terzi. I proventi della locazione sono utilizzati per finanziare le attività istituzionali.

Analisi: qui occorre distinguere. La Circolare 1/2026 ha chiarito che l’esenzione può estendersi anche ai redditi da locazione, a condizione che l’immobile non sia gestito in forma d’impresa (contesto produttivo). Se la locazione è un mero atto di gestione del patrimonio dell’ente non commerciale, e l’immobile non è inserito in un’attività d’impresa, il reddito può rientrare nell’esenzione. Se invece la gestione immobiliare assume i caratteri dell’attività d’impresa, il reddito concorre al reddito d’impresa con le regole ordinarie.

Conclusione: è un caso che va valutato con attenzione, perché il confine tra “gestione del patrimonio” e “attività d’impresa” non è sempre netto. La destinazione dei proventi alle attività istituzionali, da sola, non è l’elemento decisivo: conta come l’immobile è gestito.

Adempimenti: documentare con precisione la natura della gestione immobiliare; in caso di dubbio, verificare con il professionista la corretta qualificazione prima della presentazione della dichiarazione.

Conclusioni e Raccomandazioni

La tassazione dei redditi fondiari per gli ETS combina due livelli: le regole generali del TUIR, che non cambiano, e le agevolazioni del CTS, che dal 2026 sono pienamente operative e chiarite dalla prassi. I punti da fissare:

I meccanismi di calcolo del TUIR restano quelli di sempre: rendite catastali, rivalutazioni, distinzione tra immobili locati e non locati.
L’esenzione IRES sui redditi immobiliari è la vera leva per gli ETS non commerciali, ma richiede destinazione ad attività non commerciali e assenza di gestione in forma d’impresa.
La Circolare 1/2026 ha allargato il perimetro: anche immobili strumentali e redditi da locazione possono rientrare, se non c’è “contesto produttivo”.
IRES e IMU vanno verificate separatamente: i requisiti si somigliano ma non coincidono.
La documentazione è tutto: delibere, contabilità separata, traccia della destinazione dei redditi. È ciò che regge in caso di controllo.

💡 Tool e guide consigliate:

Agevolazioni Fiscali per gli Enti del Terzo Settore, per il quadro fiscale complessivo.

Il regime fiscale delle Fondazioni ETS, particolarmente rilevante per gli enti con patrimonio immobiliare.

Test di Non Commercialità per gli ETS, per verificare la qualificazione dell’ente.

Controlli sugli ETS iscritti al RUNTS.

Riferimenti Normativi Essenziali (Riepilogo)

D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), artt. 25-43 (redditi fondiari) e art. 143 (reddito complessivo enti non commerciali).
D.Lgs. 3 luglio 2017, n. 117 (Codice del Terzo Settore), artt. 79, 82, 84, 85.
D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (disciplina IMU).
D.P.R. 1142/1949 (Regolamento Catastale).
Circolare Agenzia delle Entrate n. 1/E del 19 febbraio 2026 — Fiscalità ETS.
Circolare Agenzia delle Entrate n. 2/E del 2014 — Redditi fondiari.
Risoluzioni e circolari precedenti in materia di Riforma del Terzo Settore.

FAQ Operative

La nostra associazione ETS usa un appartamento come sede per le attività istituzionali. Dobbiamo dichiarare il suo reddito catastale?

Se l’associazione è un ETS non commerciale iscritto al RUNTS e l’immobile è destinato esclusivamente alle attività istituzionali non commerciali, il reddito di quell’immobile rientra nell’esenzione IRES e non concorre alla base imponibile. Non va quindi fatto concorrere al reddito imponibile nel modello REDDITI ENC. Attenzione però: dovete conservare la documentazione che prova la destinazione (delibere, contabilità). E ricordate che l’esenzione IMU è una cosa a parte, va verificata separatamente con le regole dell’art. 7 del D.Lgs. 504/1992.

Abbiamo un immobile che affittiamo a un negozio e usiamo l’affitto per finanziare le nostre attività. L’affitto è esente?

Non è automatico. La Circolare 1/2026 ha chiarito che l’esenzione può estendersi anche ai redditi da locazione, ma solo se l’immobile non è gestito “in forma d’impresa”, cioè non è inserito in un contesto produttivo. Il fatto che usiate l’affitto per le attività istituzionali, da solo, non basta a rendere esente quel reddito: conta come gestite l’immobile. Se si tratta di un singolo immobile locato come atto di gestione del patrimonio, è una situazione; se gestite più immobili in modo organizzato e imprenditoriale, è un’altra. Questo è esattamente il tipo di caso in cui vi conviene una verifica puntuale con il commercialista prima di presentare la dichiarazione.

Cos’è cambiato concretamente con la Circolare del 2026 rispetto a prima?

Sul piano dei meccanismi di calcolo, nulla: rendite, rivalutazioni e quadri dichiarativi sono quelli di sempre. Le novità riguardano l’esenzione: la Circolare ha chiarito che copre anche i redditi catastali degli immobili strumentali e, a certe condizioni, i redditi da locazione. E ha precisato un punto che dà respiro agli enti: i redditi esenti non devono essere spesi nell’attività istituzionale nello stesso anno in cui si producono, l’ente può accantonarli e destinarli nel tempo, purché documenti l’utilizzo. Prima questo aspetto era meno chiaro.

Possiamo usare la cedolare secca sull’immobile che affittiamo, così paghiamo meno?

No. La cedolare secca è un regime riservato alle persone fisiche che locano immobili al di fuori dell’esercizio di attività d’impresa. Gli enti non commerciali, ETS inclusi, non possono accedervi. Per voi la tassazione del reddito da locazione segue le regole ordinarie del TUIR (il maggiore tra rendita rivalutata e canone ridotto del 5%), salvo che il reddito rientri nell’esenzione IRES di cui abbiamo parlato. Vale quindi la pena verificare prima se l’esenzione è applicabile: è molto più vantaggiosa di qualsiasi regime di tassazione.

📩 La parola a te

Il patrimonio immobiliare è spesso il “tesoro” silenzioso di un ETS: una sede, una sala, un terreno ricevuto in donazione. Gestirlo bene dal punto di vista fiscale significa non lasciare soldi sul tavolo, ma anche non esporsi a contestazioni evitabili. E con i chiarimenti della Circolare 1/2026 oggi abbiamo finalmente delle regole leggibili.

Hai un immobile e non sai se il suo reddito rientra nell’esenzione IRES?
Sei nel dubbio se la tua gestione immobiliare sia “semplice patrimonio” o “attività d’impresa”?
Stai cercando di capire come coordinare esenzione IRES ed esenzione IMU sullo stesso immobile?

Scrivimi nei commenti la tua situazione: i casi concreti sul patrimonio immobiliare sono tra i più ricchi di sfumature, e quello che mi raccontate aiuta davvero chi legge dopo. E se conosci un dirigente di un ETS che dichiara il reddito della sede istituzionale senza sapere che potrebbe essere esente, fagli leggere questo articolo: a volte basta un’informazione giusta per alleggerire il bilancio di un’associazione. Il Terzo Settore cresce quando le buone informazioni circolano.